如何规范内部审计的监督机制_小宗师专辑：摘要：本文主要叙述企业内部审计存在较多的问题以及如何完善审计监督的有效机制，提高内部审计人员的业务素质，确保审计质量，增加企业价值，提高企业运作效率。关键词：内部审计 职权 价值内部审计是指内部审计机构的审计人员，对本单位及所属机构的财务收支、经济活动的真实性、合法性进行独立监督审核的行为。可以督促企业加强内部管理工作，健全内部控制制度，堵塞漏洞，节约开支，提高企业经济效益。同时及时发现所存在的问题，并提出改善建议，其目的就是增加企业的有效价值，实现企业的经济运行目标。当今，我国随着改革的不断深化和发展，企业自主权也在不断地扩大，企业内部出现违法违规现象也时有发生，所以企业自身必须建立有效的自我约束机制，而内部审计就是这一机制最重要环节之一。所以企业内部应当采取各种措施，充分利用内部审计这一机制的重要作用，维护国家财经法纪和企业合法权益、提高企业经营管理水平。因此我国应当尽快健全所有关于内部审计方面的法律、法规。首先应规范审计内部制度，对于内部审计人员责任和权利要进一步做出确认；其次要制定具体实施细则；从内审机构的地位、结构、层次上，在法律上制约内部审计机构行使职权，提高内部审计的监督力度，完善了内部审规的法规，才能更好的依法开展工作，发挥其对单位经济管理活动的监督评价作用。而从企业单位内部来讲，也要建立独立健全的内审机构。内审机构必须是一个独立的、直接隶属于企业法人的监督机构。目前内部审计独立性和权威性还没有充分保障。内部审计机构不健全及人员地位不够明确，有的内部审计部门形同虚设，有的审计部门与其他部门的地位平行，根本无法保证内部审计行使监督的职权，只有最高领导层来管理内审部门，才能体现权威性，其作用才能在企业内得到更好的发挥。而内审机构的权威性主要体现在内审机构所取得的授权及审计结果的效力。企业的最高决策机构，需要有一个独立的部门和专业审计人员对生产经营活动进行客观公正的检查和评价，并向最高决策机构直接报告。对审计报告由于最高决策机构能够做出迅速反应，所以内部审计部门提出的建议和改进措施，能够及时推动领导做出决策，这也发挥出了内部审计建设性的关键作用。近年来，随着企业经营活动的多元化以及管理的现代化，不仅要进行事后审计，要对企业的各项经营活动做出对企业来说更全面、更科学以及更准确的评估，还要进行全方位的审计，这就充分说明内部审计已经受到社会的高度重视，审计队伍也会越来越壮大。从业务范围来看，从财务收支审计，向经济责任审计，经济合同审计，投资建设项目审计等领域拓展；从审计过程来看，事后审计已经满足不现代企业的发展的要求，必须向事前，事中进行延伸审计。要使内部审计工作能够有效的顺利开展，保证内部审计人员真正发挥检验、监督、鉴证、咨询等职能，使内部审计机构不受企业内部其他机构的约束和干扰，在精神上是独立的，在道德上是正直的，对有关审计事项的判断和决定不屈从于他人的意志，不受其他事项的干扰。提高审计的权威性和独立性都非常重要，这样使得内部审计部门能及时准确的对企业的各项活动进行审计，迅速、及时、准确地做出客观、公正的审计结论。单位内部审计业务对象种类和数量比较多，而且很复杂，相对来说内审工作就会变得非常琐碎，这就需要工作人员涉及的专业知识要多很多。内审工作人员是内审工作的主体，内审水平的高低和发挥审计监督力度的大小，其实内审人员的各项综合素质起非常重要的作用。现在，内审人员的理论知识水平和业务技能水平普遍偏低，审计专业知识较低，更有甚者缺乏职业道德等等。所以内审机构必须对企业内部制度加强管理建设，建立更加规范的内部审计程序，做出更加合理的内审计划，制订具体可行的实施方案，按照计划、程序和方案开展审计工作。制定严格的考核标准及任职条件，落实审计制度，进一步强化内审人员的业务道德素质，在其应具备最基本的专业知识及业务能力的基础上，还要注重知识的更新和知识面的拓宽，熟悉掌握审计方面的最新方针政策，熟悉本单位的经营活动和内部控制体系以及想着的内审规章制度，提高专业能力、应变能力、组织协调能力以及判断力等，同时内审人员应具有较高的道德水准；对内审人员要分季度，分年度进行后续业务培训，不断提高内审人员的综合素质和法律责任意识，切实做到严格遵纪守法，增加其责任感和使命感，促进审计工作的正常持续开展。此外，还要加强企业内审在风险方面的意识。当今经济全球化不断加剧，企业经营环境出现多样化和多变性，导致企业所面临的风险也就越来越大，这对企业治理和战略管理等提出了新的要求。为了顺应时代的变迁，企业内审应以风险管理为主，围绕企业目标，降低审计风险，内审人员应有大局观，具有更加前瞻性和理论性的思考以及较高的风险意识，创新出规避风险的新思路，为企业提供增值服务，从而提高审计工作质量。内审人员应参与企业的各项业务，熟悉企业的运营状况和财务会计核算情况，及时发现问题并提出解决措施，以此来预防和减少企业风险。总之，现代企业经济效益需要不断提高、内部管理制度要更加规范、转换企业经营机制，那么内部审计就是企业强化自我约束机制的一个重要手段。在保障内部审计的客观性、独立性、权威性的同时，建立审计监督的有效机制，促使内部审计的监督和服务职能得到更好的发挥，做出公正的判断和评价，提出合理有效的报告和建议，建立健全内部审计机构，提高内审人员的业务素质，确保审计质量，增加企业价值，从而维护国家财政秩序，促进廉政建设，提高经济效益。在竞争中求发展，在发展中不断地完善。提醒您本文地址：相关文章| | | | | | | |
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注册会计师执业风险及规避
&[摘要] 每个人，每种职业在社会这个大舞台中都将扮演着不同的角色。注册会计师在市场经济大潮中，充当着不吃皇粮的“经济警察”的职责和使命。他们既要对社会各届负责，在执业过程中尽可能做到客观公正、不偏不倚，又要为自己的生活和生存考虑，不能“树敌太多”，如果得罪了“上帝”，将会面临举步维艰的困难局面。而某些“上帝”则从自身利益考虑，很可能向注册会计师提出各种各样的难题或“变通条件”，无形中增加了注册会计师的执业风险和相关责任。本文试图就：注册会计师执业风险的基本形式、相关责任、产生原因及规避和防范的主要措施等方面进行一些探讨。
[关键词]注册会计师; 执业;风险;规避
1.执业风险的基本形式
1.1 注册会计师的执业范围&&& 日第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过的《注册会计师法》 第十四条规定，注册会计师承办下列业务[1]：
&&& （一）审查企业会计报表，出具报告；
&&& （二）验证企业资本，出具验资报告；
&&& （三）办理企业合并、分立、清算事宜中的业务，出具有关的报告；
&&& （四）法律、行政法规规定的其他业务。
&&& 上述审计业务，只是一些原则规定。随着经济改革的不断深入，国际市场的逐步接轨，经济活动的日益复杂化和多元化，注册会计师承办的审计鉴证和其他服务业务的范围越来越大，上至中央企业的经济责任和经理离任审计，下至乡村财务的收支审计，乃至个体工商户之间发生的经济纠纷，都需要委托注册会计师出具或鉴证报告。可以夸张的说：除了国防机密和特殊部门，注册会计师的触角已经逐渐延伸到经济活动的各个角落。
1．2 注册会计师的执业风险
&&& 有关注册会计师的执业（审计）风险的涵义,国外学者的理解是[2]：审计风险是在财务报表事实上有重大错误时,审计人员认为财务报表公允表达,并因此提出无保留意见的风险；《国际会计准则》认为,审计风险是指审计人员对事实上错误的财务资料可能提供不适当意见的风险;美国注册会计师协会(AICPA)认为,审计风险是指审计人员对于存在重大错误的财务报表未能适当发表他的意见的风险；加拿大特许会计师协会(CICA)认为,审计风险是程序未能察觉出重大错误的风险。&&&& 上述观点都认为,审计风险是指财务报表没有公允表达而审计人员却认为公允表达的风险。而我国有些学者认为审计风险分为三个层次:一是最狭义的审计风险――未能察觉出重大错误的风险;二是狭义的审计风险――发表了不适当意见的审计风险;三是广义的审计风险――审计职业风险,即主体损失的可能性[3]。
&&& 本人对注册会计师的执业风险的广义和狭义之分有更实际的理解。狭义的执业风险是指在注册会计师在执业活动中由于受方方面面的影响,而使执业活动未按规范进行或执业人员作出错误鉴证结论而造成损失的可能性。因此,在执业过程中, 执业人员应特别注重对执业程序和鉴证结论风险的控制。广义的执业风险不仅包括狭义的执业风险,而且还包括连带风险和第三者风险。它是由于受害者的控告或诉讼中被列为第三被告而承担的风险。近10年来, 连带风险和第三者风险在日益增长。由于执业过程中只限于进行规定程序,未能发现重大错报并提出错误的鉴证结论时,因执业人员过失而受损失的人,可以从会计师事务所处得到补偿。而某一公司破产或无力偿还债务时, 结论使用者通常会指责是注册会计师执业失误。遭受损失的人们由于对其经济利益的关注而对执业人员提出过高甚至无理要求,一旦受损就希望得到补偿,而不管错在何方。受理法院为平息事态或尽可能为受害人挽回经济损失，也理所当然的把事务所和注册会计师列为第三或第四被告。 这样一来，执业（）主体会计师事务所和注册会计师都将面临着损失的可能性。
2. 执业风险的相关责任
&&& 日，最高人民法院公布了《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》[4]，明确指出：利害关系人以会计师事务所在从事注册会计师法第十四条规定的业务活动中出具不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事侵权赔偿诉讼的，人民法院应当依法受理。
&&& 司法解释对“利害关系人”予以明确：因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。
&&& 司法解释规定，会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。会计师事务所在证明自己没有过错时，可以向人民法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及工作底稿等。
&&& 司法解释还规定，注册会计师在审计业务活动中存在下列六种情形之一，出具不实报告并给利害关系人造成损失的，应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任：与被审计单位恶意串通；明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实报告；明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；明知被审计单位的会计报表的重要事项有不实的内容，而不予指明；被单位示意其作不实报告，而不予拒绝。
&&& 该司法解释自日起施行[5]。注册会计师困违约、过失或欺诈给被单位或其他利害关系人造成损失的，按照有关法律和规定，注册会计师须承担相应的法律责任。注册会计师的法律责任包括行政责任，民事责任和刑事责任。行政责任是指注册会计师违反了法律、法规的有关规定，政府主管部门将依法对其进行行政处罚，包括对会计师事务所给予警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等，以及对注册会计师给予警告、暂停执业、吊销注册会计师证书和宣布为市场禁入者等。民事责任是指会计师事务所给他人造成经济损失的，应予以赔偿。民事责任又包括对委托人的责任和对第土者的责任。刑事责任是指注册会计师犯有刑律禁止的行为（如欺诈）．将会受到刑事追究（如判处一定期限的徒刑）。
&&& [6]该司法解释是继日与日最高人民法院制定《关于受理证券市场虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》、《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》两个司法解释基础上，对证券市场虚假陈述民事赔偿法律规定的新补充，完善了证券市场虚假陈述民事赔偿法律制度，也解决了长期困扰虚假陈述民事赔偿诉讼案件审理过程中的审计责任承担问题，明确对虚假陈述民事赔偿中会计责任和责任作了法律区分，这对促进证券市场反欺诈、反侵权行为的法律规范有着积极的意义。这一规定，使我国证券侵权法律制度与国际证券侵权法律制度保持了一致。在美国安然公司案中，由于投资者的起诉，导致了当时国际五大会计师事务所之一的安达信的倒台。
　　根据有关新闻报道，从2002年以来，约有近30家上市公司在虚假陈述民事赔偿案件中被投资者告上法庭，其中涉及会计师事务所审计责任的约有7家，即东方电子案、锦州港案、生态农业案、银广夏案、嘉宝实业案、科龙电器案、ST九洲案等。其中，在生态农业案中，武汉中院明确对会计师事务所的审计责任做出了判决；在科龙电器案与锦州港案中，投资者曾起诉了目前国际四大会计师事务所之一的两家即德勤与毕马威，要求其承担连带责任。鉴于科龙电器案正在审理过程中，该司法解释的出台，将有助于厘清德勤会计师事务所在科龙电器案中应承担的审计责任问题。此前，科龙电器公司称委托毕马威对德勤的审计报告进行了重新审查，毕马威认为德勤的审计存在四大问题，而科龙电器前董事长顾雏军先生在法庭上也公开表示对德勤的审计的质疑，但德勤是否应当承担审计责任，除了证券监管机关可以通过行政处罚决定表达公权力的立场外，有管辖权的人民法院同样可以通过裁判德勤有无责任而为保护私权利说话。
　　另外，该司法解释也进一步完善了会计师事务所行业主要业务之一的审计业务及其后果的法律责任界定。此前，最高人民法院对会计师事务所行业仅出台过三个司法解释，但从未涉及过审计责任问题，即《关于会计师事务所、事务所脱钩改制前民事责任承担问题的通知》（日）、《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何承担责任问题的批复》（日）、《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何处理的复函》（日）。该司法解释除看作《证券法》与《公司法》的最新一个司法解释，也可以看作是《注册会计师法》第一个司法解释。
3. 执业风险产生的主要原因
3.1. 执业风险形成的客观原因
　& 执业风险形成的客观原因是指注册会计师执业活动所处社会经济环境方面的原因，它具体包括以下两个方面：
3.1.1 执业内容的广泛性和复杂性。
&&&& 执业内容的广泛性和复杂性表现为：注册会计师要对被服务单位的财务状况、经营成果、现金流量和实收资本到位等情况发表鉴证意见，不仅要审查其某个时点上资产、负债和所有者权益的真实、可靠性，而且还要审查其经营活动的过程及结果；不仅要审查内部管理情况，还要审查与其财务状况和经营活动及实收资本等相关的外部经济环境和相关政策的调整及执行情况（如：新〈公司法〉取消了公益金的计提和对外投资不受净资产比例的限制等）。鉴证对象越复杂，鉴证内容越广泛，收集相关证据的难度就越大，鉴证风险也必然会越来越大。
3.1.2 鉴证报告的影响。
&&&& 随着注册会计师鉴证地位的日益提高以及资本市场的迅速发展，人们对注册会计师鉴证报告的依赖程度及其影响范围也在不断加大。人们为了提高投资的安全性或清算、重组等方面的公正性，不惜支付高额费用聘请注册会计师对财务信息或相关资产进行鉴证，报告的使用范围在扩大，其敏感性和执业风险也就越来越大。
3.2 执业风险形成的主观原因
　　执业风险形成的主观原因是指执业人员自身的因素对风险形成的诸多影响。具体包括以下三个方面：
3.2.1 执业人员经验和能力的有限性
　　执业经验是注册会计师应拥有的一种重要技能，可是由于种种原因（如：知识老化、培训不足或流于形式，接触面太窄，实践期较短等），执业经验是有限的，面对迅速变化的客观环境不一定能适应，况且实践的内容丰富多彩，经验不一定能完全把握，执业经验也难免有误断的时候。
3.2.2 执业人员的工作责任心和职业关注程度
　　 执业人员的工作责任心要求执业人员必须有扎实的会计、、财务、金融、证券、法律等方面的专业知识和各种与执业相关的基本技能，具有敏锐的分析能力和准确的判断能力（既所谓的“T”型人才，一横代表知识面要宽，一竖代表专业知识要非常深厚）。但是，并不是所有的执业人员都能够达到上述要求，这就不可避免地限制了执业工作的深入开展，并且直接影响执业质量。因此，职业关注也是注册会计师必须注意的问题，不言而喻，其关注程度的高低与执业风险的高低成正比关系。
3.2.3 执业方法的局限性
　　 现代审计等鉴证方法，已经从原来针对查错防弊的详细审计鉴证改为抽样审计鉴证,而且注重强调鉴证成本和鉴证风险的对等性。规定采用的鉴证程序往往以允许存在一定鉴证风险为必要前提，并且抽样的鉴证方法和分析性复核方法的应用贯穿于整个鉴证过程中，因而审查的结果必然带有一定的误差。特别是因受时间或成本的限制，大多不可能进行深入细致的盘查和询证，从而导致结论的客观公正性也大打折扣。
4.& 规避和防范执业风险的主要措施
&&&& 本人认为，执业风险既然是客观存在的，是不以人的意志为转移的，我们又热爱和必须从事注册会计师的相关业务，完成历史赋予的神圣使命。那么，我们就要研究和探讨规避和防范执业风险的相关措施。大致归纳为以下几点：
4.1增强注册会计师的风险意识
　　& 注册会计师风险意识淡薄的原因来自于两个方面，一方面来自于注册会计师自身，即注册会计师缺乏对执业风险及执业损失的足够认识；另一方面来自于执业活动的外部环境与条件，即缺乏对引起执业风险及风险损失足够认识的制约力量。进行执业风险管理，首要的问题是增强执业人员的风险意识。具体包括：
4.1.1 提高执业人员的自身素质
4.1.1.1 转变执业人员的思想观念。
&&&& 强化风险意识，要求执业人员必须转变思想观念，要充分认识到执业风险存在的客观性、必然性和严重性。执业风险损失及管理与控制不仅是理论研究的对象，也是关系到执业自身生存发展的大问题。这种思想观念的转变，既是执业人员自身的任务，同时，也有赖于社会工作外部环境的影响与监督。
4.1.1.2 提高执业人员的业务水平。
&&&& 执业人员业务水平的高低直接关系到执业风险及风险损失发生的可能性的大小，同时，也反映着执业人员风险意识的强弱。因此，强化执业人员的风险意识，降低执业风险，必须从提高执业人员的业务水平入手，提高执业人员业务水平的途径除了需要执业人员加强自我学习与磨练外，重要的一点就是强化整个社会的执业人员的职业培训教育。执业人员的职业培训应能够使执业人员的知识不断更新，在执行业务时能够关注新问题，想方设法弥补专业性不足缺陷，实现业务的规范化操作。
&&&& 如何弥补专业性不足缺陷？虽然最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》司法解释解决了执业责任实体规定问题，但是，鉴于执业业务的高度专业性与证据复杂性，如果相关诉讼中只按普通的民事诉讼证据规则予以举证、质证与认定，由此得出的裁判结论，有可能会出现专业性上的不足与缺陷。对此，最好的办法是通过专业性的司法鉴定机构与程序加以弥补，这其中也可以邀请被诉执业机构的竞争对手参加，这一点在证券市场中更是如此。在科龙电器案中由毕马威对德勤的执业进行再审查，就开创了一个很好的先例。同时，也可以通过邀请是专家陪审员、专家陪审组陪审，通过由专家证人到庭作证，通过由专业机构出具专业认定报告等方式加以弥补。在目前股份全流通与牛市的环境下，虚假陈述行为往往和内幕交易行为、操纵市场行为相联系，在这种情况下，以专业化的手段对待执业责任问题，显得尤为重要。&　　会计师事务所除非能够证明自己没有过错，否则，因在执业业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任。要证明自己没有过错的，可向法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及执业工作底稿等。但会计师事务所在报告中注明“本报告仅供年检使用”、“本报告仅供工商登记使用”等类似内容的，不能作为其免责事由。&4.1.1.3& 规范执业人员的职业道德。
&&&& 执业风险在一定程度上是由职业道德水平低造成的。职业道德水平低就可能使执业人员不关注执业工作质量，造成执业工作质量降低，这无疑增大了执业风险及执业风险损失发生的可能性。一旦社会公众认识到执业的重要性，则如不规范执业人员的职业道德，有可能使执业服务得不到客户的信任，从而失去客户，丧失为公众提供有效服务的能力。所以，规范执业人员的职业道德就显得尤为重要。
4.1.2改善执业外部环境和条件
4.1.2.1 健全执业法则，加强风险意识。
&&&& 执业实践和血的教训告诉我们：牢固树立正确的风险观念，强化风险意识，是防范执业风险的关键。众多国内外执业诉讼案件提醒我们，缺乏风险意识是导致执业失败的根源。在实际工作中，许多注册会计师主观上也想规避和降低执业风险，但客观上对很多看起来似乎是细小和微不足道的细节缺乏风险的洞察意识，以至酿成差错，招致损失。因此， 准确合理地规定执业人员的法律责任，使执业人员明确，若不很好地遵守执业准则与法规，就可能增大执业风险及执业风险损失发生的可能性，就可能因此承担法律责任，从而强化风险意识，使风险意识根植于每一位执业人员心中。
4.1.2.2考核与评价执业质量。
&&&& 目前执业工作质量的考核标准与方法还不尽科学，影响了执业人员风险意识的增强。如在考核执业工作质量时过分注重或强调执业业务收入，轻视执业人员业务素质，注重考核执业工作的短期效果，而忽视或轻视长期效果的考核与评价等。执业工作质量的考核，既应考虑其短期效果，也应考虑长期效果；既应考核其单项质量，也应考核其综合质量。只有全面、综合、辨证、多种形式地考核与评价执业工作的质量，才能得到准确、合理的结论，才能促进执业工作质量的提高。
4.1.2.3.严格执行准则
　　 注册会计师必须按照准则的规定执行执业业务，实施执业时，制订出切实可行的执业方案，在充分考虑执业风险的前提下，将重要性原则贯穿到执业全过程中，认真实施内部控制测试，适当运用分析性复核程序，例如：要着重关注各项资产的真实性，对往来款项和银行存款等必须进行函证，对存货和固定资产必须进行监督盘点等，从而尽可能减少或降低相关的行政、民事和刑事责任及损失赔偿。
4.2健全事务所的质量控制
&&&& 健全事务所的质量控制是事务所赖以生存的百年大计，一定要将其放在心上，拿在手中，落到实处。具体控制环节和要点是：
4.2.1.谨慎选择客户
&&&& 在承接业务时，必须慎重选择被执业单位。对诚信度差、陷入财务和法律困境的客户要尤为注意；要进行风险评估，对可否接受的风险度，要作出谨慎的判断。当风险超过了事务所的承受能力时，应当拒绝接受委托。
4.2.2坚持业务培训和后续教育
　　 提高注册会计师的业务素质，是控制执业风险的根本。执业风险问题关键是执业质量问题，而决定执业质量最直接的因素就是注册会计师的业务素质，注册会计师不能满足于已有的知识和经验，而应尽快适应知识经济对注册会计师的要求，面对大量涌现的新问题、新制度、新方法，应进行后续教育。比如每年进行的集中培训、专题讨论和在职培训，不断更新专业知识，保持和发展专业技能，熟悉并掌握现行有关规定和实务标准，提高业务能力，以便在复杂的环境中能妥善处理和解决各种问题，降低执业风险。
4.2.3. 完善业务约定书和管理当局声明书。
　　 这是执业风险预防的措施之一。通过业务约定书和管理当局声明书的完善，可以明确执业人员和委托单位的责任，明确业务的性质和范围。一旦发生的执业风险转化为执业损失，就可以判断责任应由谁负，以把执业损失减少到最低限度。
4.2.4健全各项内部质量控制制度
　　 独立执业组织内部质量管理是其各项管理工作中的核心和关键。会计师事务所必须建立健全一套严密科学的内部质量控制制度，并把这套制度推行到每一个人、每一个部门和每一项业务，迫使注册会计师按照独立执业准则的要求执业，保证整个会计师事务所的质量。其中应当包括全面质量控制，即职业道德原则、专业胜任能力的标准、执业工作委派方式、专家咨询的合理利用、执业质量的监控程序，以及执业约定项目的全过程控制和三级审核制度，包括详细审核、一般审核、重点审核等。
4.2.5严密制定执业计划及控制程序。
　　 注册会计师对一个客户执业时往往只有几天或几周的时间，时间的压力永远是注册会计师的难题之一，面对有限的时间和有限的执业成本，又要保证执业质量，这不能不说是一个矛盾，因此在外勤检查时应做好以下工作：
4.2.5.1 制订合理的执业计划。
&&&& 合理的执业计划取决于执业目的、客户的风险水平、重要性水平等因素的确定。具体来讲，第一，客户委托的要求是一般要求还是特殊要求，是报表鉴证还是非财务报表执业，执业的目的不同，就有不同的执业计划及程序；第二，注册会计师在编制执业计划时，必须对重要性水平做出初步判断，以便为检查数量上重要的错报确定一个可接受的水平；第三，评估客户的风险水平，先确定一个可以接受的执业风险水平，在这个风险水平下，对固有风险和控制风险进行评估，然后根据对固有风险和控制风险的评估结果，确定检查风险的高低，以使执业风险保持在即定的可接受水平上。
4.2.5.2严把外勤质量关。
&&&& 项目经理应对整个外勤工作的质量进行检查、复核和把关，对执业进度、执业中发现的重大疑点，客户和执业人员发生的争议，执业质量等做出初步估计与检查，有时注册会计师在执业时已发现了客户的某些不正常业务处理及操作，如果项目经理在检查时能加以有效的指点或加大搜集证据的范围，则在一定程度上能避免风险的产生，起到防患未然的作用。项目经理对在执业过程中发现的重大问题，还应向部门经理请示报告，并在请示报告中提出自己的处理意见，作为上级决策的参考。
4.2.5.3严格划分会计责任和责任
&&&& [7]会计责任和审计责任是两种不同性质的责任，不能相互替代。保证会计资料的真实、完整，是被审计单位的会计责任。由于现代审计受其自身的审计技术、审计方法、审计成本等固有审计风险的限制，对于单位负责人的会计造假行为，注册会计师即使具有应有的职业谨慎，有时也很难发现所有的错误和舞弊。因此，注册会计师的审计意见只能合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，会计报表使用人不能苛求注册会计师对已审计会计报表的真实性、完整性提供绝对保证，不能因为会计报表已经注册会计师的审计，就认为注册会计师是会计报表质量的绝对保证人和责任人。也就是说，注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除单位负责人的会计责任。当注册会计师完全遵循了独立审计准则和职业规范时，仍有可能没有发现会计报表中的某些错误的漏报，以致出具了与事实不相称的审计报告。这种情况下，由于注册会计师已按职业规范执业，就不能认定是审计失败，也无须承担任何法律责任。而由于注册会计师不具备专业胜任能力或没有尽到应有的职业谨慎，没有依据独立审计准则执业，未实施必要的审计程序并获取充分的审计证据，或与被审计单位合谋舞弊，出具了虚假、错误的审计报告，就必须承担相应的审计责任，注册会计师也不能借口会计报表是由被单位负责人提供而不承担过失责任。为了严格划分会计责任和责任，我们必须在业务约定书和客户管理当局声明书中明确相关内容，在执业过程中也必须坚持客户提供第一手资料并加盖公章的原则，不承担判断资料真实性的责任。
4.3 改善法律制度和争取行业援助
&&&& 现行的《注册会计师法》尚未出台《实施细则》，有关条款因与飞快发展的经济形势不相适应而正在修订之中；最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》的某些司法解释因角度和出发点不同也有待完善。为加快改善相关的法律制度，争取行业监管部门的保护和援助，本人建议：
4.3 1各级政府不要干预注册会计师依法执业。
&&&& 不得授意或强迫会计师事务所为企业出具虚假的执业报告；不得对上市公司选择会计师事务所行政干预，有关主管部门不应凭借其地域管辖或行业管理的地位，而强制要求上市公司选择或变更选择某会计师事务所为其提供执业服务。行政干预不利于企业的正常经营管理，也不利于注册会计师事业健康持续地发展壮大。
4.3.2及时修订和完善相关法律法规。
&&&& 执业准则和执业法规的相当部分内容是用来约束执业组织及其人员的，并规定了执业人员应承担的法律责任。依据法律对注册会计师违法必究，加大执法力度，杜绝业内目前普遍存在的逃避法律责任的侥幸心态。只有执法部门严格执法，消除业内的侥幸心理，使业内造假成为过街老鼠，弄虚作假的总体数量减少，注册会计师的执业风险才得以降低。“有法必依、违法必究”，也需要司法监督机构能积极主动地介入对有违法犯罪嫌疑的注册会计师的监控，而不是等待有充足证据的举报或一切水落石出时才追究有关人员的责任。
4.3.3行业自律与政府监管相结合。
&&&& 财政部门与注册会计师协会应对所管理的注册会计师的执业进行严格的业务检查，在检查过程中一旦发现问题不应回避，而是迅速弄清事情真相，严格依法查处，若注册会计师有触犯刑法的事实应移交司法机关提请诉讼。
4.3.4走多元化道路，提高抗风险能力。
&&&& 国际四大会计师事务所的实践证明：会计师事务所多元化服务，已经取得了显著的成效，各项咨询服务的收入已经远远超过了单纯的审计业务收入。而且，咨询服务的执业风险也大大的低于风险。实现多元化后，会计师事务所再通过“强强联合”等形式，不但可以扩大市场份额，还能健全服务功能，拓展服务区域，增强竞争优势，提高抗风险能力，从而走上健康和迅猛发展的光明大道。4.4提取风险基金或购买责任保险
&&&& 《会计事务所财务管理若干问题的暂行规定》[8]十、15.明确规定：职业风险基金按业务收入的10%计提，作为因不可避免的工作失误而依法进行赔偿的准备金。
&&&& 财政部《会计师事务所职业风险基金管理办法》[9]对风险基金的提取使用做出了更明确的规定；其中第四条还规定：事务所可以通过购买职业保险方式提高抵御职业责任风险的能力。
&&&& 财政部、保监会日印发的《会计师事务所职业责任保险暂行办法》[10]} 对事务所职业责任保险的范围、投保方式和赔偿限额等都做出了明确的规定；其中第三条也规定： 鼓励会计师事务所根据本所经营管理情况和发展需要投保职业责任保险。因此，不管事务所的经营状况如何，为了抵御很可能发生的职业责任风险，我们都应该义无反顾的按规定提取和尽可能的为注册会计师办理职业保险，以做到未雨绸缪，防患于未然。
&&&& 综上所述，造成目前我国注册会计师执业风险较高的因素是多方面的，执业风险存在于执业过程的每一个环节，因而执业风险的控制过程是一个全面的过程，贯穿与于执业业务的每一个具体步骤之中。我们一定要加强注册会计师及其事务所自身建设、坚持必要的鉴证程序、熟练掌握各项操作技巧，采取有效的控制和规避措施,以在最大程度上规避和降低注册会计师的执业风险。
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