企业清算税务处理浅析等
企业清算税务处理浅析周泉一是增值税。对处理公司生产的产品或外购货物取得的收入，仍按正常经营方式进行增值税处理：按处理公司生产的产品或外购货物取得的收入法计提销项税，根据销项税减进项税的余额缴纳增值税。对处置为已使用过的且已经依法抵扣了进项税的固定资产，以及处置使用过除固定资产以外的其他物品，应当按照适用税率计提销项税；处置使用过的属于不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法4％征收率减半征收增值税。需要说明的是：企业注销清算时，对期初存货中尚未抵扣的已征税款，以及征税后出现的进项税额大于销项税额后不足抵扣部分，税务机关不再退税，也不得抵减清算过程中应按简易办法征收的增值税。二是营业税。对公司处置不动产，包括房屋、建筑物、构筑物以及以及地面附着物，应当按“销售不动产”项目缴纳营业税。转让土地使用权、商标权、专利权、著作权、商誉的行为，应当按“转让无形资产”项目缴纳营业税。三是土地增值税。对公司处置房屋、建筑物、构筑物以及地面附着物及转让土地使用权取得的收入，应当依法缴纳土地增值税。土地增值税就收入扣除准予扣除项目后的增值部分按规定的税率计算征收。对转让旧房准予扣除项目的确定：转让旧房能提供评估价格的，根据财税字[1995]48号文件的规定，转让旧房可扣除的项目金额包括三项，即旧房及建筑物的评估价格，取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用，在转让环节缴纳的税金。此外，纳税人支付的评估费用准予在计算土地增值税时扣除。转让旧房不能提供评估价格但能提供购房发票的，根据财税[2006]号文件的规定，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5％计算。对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不得作为加计5％的基数。即转让旧房不能提供评估价格，但能提供购房发票的扣除项目金额包括三项：购房发票所载金额(实际上包含了《条例》中六条的“取得土地使用权所支付的金额”以及“旧房及建筑物的评估价格”两部分)：加计扣除金额(加计扣除金额=购房发票所载金额×5％×购买年度起至转让年度止的年数)：与转让房地产有关的税金(包括转让旧房时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税、契税以及教育费附加，上述四税及附加均必须提供相应的完税凭证)。转让旧房既没有评估价格又不能提供购房发票的，根据财税[2006]号文件的规定，对于转让旧房及建筑物，既没有评估价格又不能提供购房发票的，地方税务机关可以根据《税收征管法》三十五条的规定，实行核定征收。四是印花税。对产权转移证书，按所载金额万分之五缴纳印花税。五是企业所得税。企业清算的核心是对企业财产(资产)的清理处置。税法规定，企业将剩余财产分配给股东前要清算所得依法缴纳企业所得税。所以，企业清算期间的资产无论是否实际处置，一律视同变现，确认增值或者损失。确认清算环节企业资产的增值或者损失应按其可变现价值或者公允价值进行计算。清算期间，企业实际处置资产时按照正常交易价格取得的收入可作为其公允价值。对于清算企业没有实际处置的资产，应按照其可变现价值来确认隐性的资产变现损益。计算清算所得，主要就是计算全部资产处置过程中产生的所得以及了结一切债权、债务所产生的所得或损失。此外，企业进行清算，即表明已终止持续经营，是企业存在的最后一个过程。因此在计算清算所得时，还要考虑清算前企业尚未确认的递延收益、尚未在税前扣除的待摊费用、已在税前扣除而不再实际支付的预提性质的费用、商誉的扣除以及尚未超过弥补期限的亏损等问题。清算所得可用下面计算公式表示：清算所得=全部资产处置所得一清算费用+确实无法偿还的债务一无法收回的债权损失+尚未确认的递延收益一尚未扣除的税前允许扣除的待摊支出+已在税前扣除而不再实际支付的预提性质的支出一商誉一以前年度发生的亏损。其中，全部资产处置所得=资产交易价格或可变现价值一资产计税基础一税前允许的税金及附加。税前允许的税金及附加，是指处置资产过程中缴纳的营业税、城建税、教育费附加、印花税、土地增值税等，不包括可以抵扣的增值税和企业所得税，也不包含企业以前年度欠税。清算所得税的计算清算所得税等于清算所得额乘以25％税率。由于清算期间不属于正常的生产经营期间，在计算清算所得税时不能享受有关企业所得税优惠政策。六是个人所得税。可供分配剩余财产，是指企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用、职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款并清偿企业债务后的余额。企业清算后，清算净所得加上未分配利润、公益金和公积金等，按一定比例分配给投资者，投资者分得剩余资产的金额，相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得，应当按“利息、股息、红利”所得项目扣缴个人所得税；剩余资产减除股息所得后的余额，超过股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得，应当按“财产转让”所得项目扣缴个人所得税。此外，需要说明的是：我国现行《破产法》第37条和《民事诉讼法》第204条均规定，破产财产在优先拨付清算费用后，按下列顺序清偿：职工工资和劳动保险费用；所欠税款；清偿债务。对处于第二清偿顺序的“所欠税款”是指企业清算前的欠税，而并非是处置资产过程中的新发生的税收。对清算处置资产时产生的税收是为债权人的共同利益而于清算程序中必须支付的各种费用，是属于清算费用，应当优先受偿。另据《税收征管法》(第45条)：处于第二清偿顺序的欠税发生在设立担保债权之前的，税收债权优先；欠税发生在设立担保债权之后的，担保债权优先。也谈直接计人所有者权益利得的印花税张庆考第一，直接计入所有者权益利得的主要内容。包括：采用权益法核算的长期股权投资。被投资单位除净损益以外所有者权益增加形成的利得；以权益结算的股份支付形成的利得；存货或自用房地产转为投资性房地产，公允价值大于账面价值形成的利得；可供出售金融资产公允价值增加形成的利得；金融资产的重分类形成的利得；可转换公司债券权益成分的公允价值。在会计上，上述利得应当计入“资本公积——其他资本公积”账户。第二，现行税法印花税的相关规定。我国印花税暂行条例规定，营业账簿为印花税应纳税凭证，应当计算缴纳印花税。记载资金的账簿，按固定资产原值与自有流动资金总额万分之五贴花，其他账簿按件贴花五元。《国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知》(国税发[1994125号)规定，自日起，生产经营单位“记载资金的账簿”的印花税计税依据为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额；企业执行“两则”启用新账簿后，其“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额大于原已贴花资金的，就增加的部分补贴印花。对于可供出售金融资产公允价值变动等形成的利得，由于在会计上计入资本公积，所以按照目前税法的规定，这些直接计人所有者权益的利得应当按照万分之五的税率计算缴纳印花税。印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受的凭证征收的税种，这是法学理论中通行的解释。印花税属于“行为税”，是对某些特定经济行为作为征税对象的税种，其征税范围主要包括合同、产权转移书据、营业账薄、权利与许可证照等。凡发生了书立、领受应税凭证的行为，都必须按照规定履行纳税义务。对于投资者对企业的投资，不论是计入“实收资本”(股本)，还是计人“资本公积——资本(股本)溢价”，都应当计算缴纳印花税符合税法的基本精神。但对于计入资本公积的利得是否应当征收印花税值得商榷。第三，直接计人所有者权益利得的实质。我国的综合收益包括日常活动中产生的收益——企业实现的净利润与非日常活动中产生的收益——直接计入所有者权益的利得和损失两部分组成。即企业发生的直接计入所有者权益利得的实质属于一种收益——其他综合收益，不应当缴纳印花税。一方面，直接计人所有者权益的利得待满足一定条件后应当转出。如可供出售金融资产公允价值增加形成的利得及金融资产重分类形成的利得，待该资产出售时应当转入投资收益；采用权益法核算的长期股权投资，被投资单位除净损益以外所有者权益的增加形成的利得，待该长期股权投资处置时应当计入投资收益；存货或自用房地产转为投资性房地产形成的利得，待该投资性房地产处置时转入其他业务收入。企业对一种收益征收印花税有悖于法理和税法的精神。另一方面，我国会计准则规定，对于以权益结算的股份支付，以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予职工权益工具的公允价值计人“资本公积——其他资本公积”，待行权时将其转入“股本”。可转换公司债券权益成分应当确认为“资本公积——其他资本公积”，可转换公司债券按规定转为股本时，应将该应付债券的账面价值和确认的“资本公积——其他资本公积”转入“股本”。对这两种利得待以后转入“股本”后在征收印花税更具合理性。第四，直接计人所有者权益利得征收印花税的后果。一是严重影响了企业依法纳税的积极性。企业利得是一种收益，对其征收印花税导致企业的不理解、不情愿，甚至有些企业采用变通的做法规避印花税的缴纳。如某企业持有A公司6％的股份，划分为长期股权投资，后A公司上市，该投资的公允价值大幅度提高。按照新会计准则的规定，应当将其划分为可供出售金融资产，采用公允价值计量更能反映其真实价值。但企业经过权衡，认为该投资“近期不会出售”，且出售该投资会导致股价下跌，因此该投资为企业带来的经济利益流入不应以当前股票市价计量。所以“公允价值不可可靠计量”，仍将其划分为长期股权投资，采用成本法核算，并取得了注册会计师的理解。二是不利于新准则的全面执行。对直接计入所有者权益的利得征收印花税是由于企业执行新准则而出现的新情况，如果配套法律法规不尽快进行修改修订，将对新准则的全面执行起到负面作用，影响到我国会计准则的国际化进程。鉴于此，笔者建议，将“记载资金的账簿”的印花税计税依据修改为“实收资本”与“资本公积——资本溢价”两项的合计金额，并对企业以前因执行新准则而对直接计入所有者权益的利得缴纳的印花税予以退还。投资未到位利息支出税前扣除问题初探夏友春一是投资未到位利息支出的税前扣除问题的相关性规定。对于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题，国家税务总局日前做出明确(国税函[2009]第312号)规定：凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算。同时对于具体计算不得扣除的利息公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额。企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。二是投资未到位利息支出税前扣除问题的处理。实际工作中由于文件中没有具体明确对每一期间未缴足注册资本额与该期间借款额的金额大小进行比较，使得当某一期间借款额小于该期间未缴足注册资本额时，计算的当期不得扣除的借款利息大于实际发生的借款利息。这样，如果一个年度内各期都是借款额小于未缴足注册资本额，则年度不得扣除的借款利息大于实际发生的借款利息；如果一个年度内仅有部分期间借款额小于该期间未缴足注册资本额。则年度不得扣除的借款利息被扩大而失真。笔者认为，需考虑企业投资者每一期间未缴足注册资本额与该期间借款额的金额大小。当企业某一期间未缴足注册资本额小于(或等于)对外借款额时，企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，不得在计算企业应纳税所得额时扣除；当企业某一期间未缴足注册资本额大于对外借款额时，企业对外借款所发生的利息，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。计算不得扣除的利息公式：当计算期间未缴足注册资本额≤该期间借款额时，企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额，当计算期间未缴足注册资本额>该期间借款额时，企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额，企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。因此，必须要比较企业投资者每一期间未缴足注册资本额与该期间借款额的金额大小，采取恰当的计算方法，才能准确计算不得税前扣除的借款利息。企业销售旧货税务处理刍议张寒梅关于企业销售旧货的税务处理，笔者认为主要有以下四种不同情况：一是企业销售自己使用过的固定资产。自日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情况缴纳增值税。销售自己使用过的日以后购进的固定资产，按照适用税率缴纳增值税；企业在日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的日以前购进的固定资产，按照4％征收率减半缴纳增值税；日以前已纳入增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进的固定资产，按照4％征收率减半缴纳增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进的固定资产，按照适用税率缴纳增值税。二是企业销售自己使用过的旧货应区分不同情况缴纳增值税。旧货经营单位销售其收购的旧货按照相关办法依照4％征收率减半缴纳增值税；非旧货经营单位销售自己实际使用过的旧货，如果按简易办法缴纳增值税，则可能出现将自产产品通过各种方式按照旧货销售，所以非旧货经营单位销售旧货按简易办法缴纳增值税要严格控制旧货和旧物的范围；旧物销售按适用税率缴纳增值税(一般税率17％)。三是企业将日前购进的自己使用过的固定资产用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的项目，按相关办法依照4％征收率减半缴纳增值税。企业日前购进的固定资产没进行固定资产进项税额的抵扣，后用于非应税、免税、集体福利、个人等项目时按照4％征收率减半缴纳增值税；企业日以后购进的自己使用过的固定资产，用于非应税、免税、集体福利和个人消费等项目时视同销售按照适用税率缴纳增值税。四是小规模纳税企业销售自己使用过的固定资产和旧货，按2％征收率缴纳增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3％的征收率缴纳增值税。以上四种情况经分析可归纳为，一般纳税人销售自己使用过的不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按相关办法依4％征收率减半征收增值税；一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，按适用税率征收增值税；一般纳税人销售旧货，按相关办法依照4％征收率减半征收增值税；一般纳税人将自己使用过的固定资产用于非增值税、免税项目、集体福利个人等视同销售自己使用过的固定资产，按相关办法依照4％征收率减半缴纳增值税。“不征税收入”账务处理朱岳空刘晓伟企业所得税法规定了不征税收入的三种类型：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。由于企业涉及财政资金、行政事业性收费、政府性基金的项目多种多样，《企业所得税法》实施以来，针对某类具体项目的收入能否界定为不征税收入一直是企业财务人员关注的热点。纳税人应分清应税收入与不征税收入的区别，从而进行正确的税务处理。一是国家投资和专项借款不属于应税收入。《企业所得税法实施条例》规定财政拨款，是指各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。对于由财政拨付的国家投资和政府向企业的贷款资金则没有明确。《通知》指出，企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资。而“资金使用后要求归还本金”应当是政府借款给企业的行为，付不付息不做明确规定，但本金一定要归还，这是借款与拨款的根本区别，在这种情况下政府对企业的支持形式可能是低息或者免息。投资与借款具体行为与收入无关，也就不是所得税应税收入。二是国务院批准的专项资金可视为不征税收入。《通知》指出，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收人，在计算应纳税所得额时从收人总额中减除。此项规定是针对政府委托企业代办某些公益事业的款项，有专门的用途，纳税人应当关注：该类收入必须是国务院财政、税务主管部门规定专项用途，不能混做他用；批准级别是国务院，地方政府委托代行职能的专项资金不得作为不征税收入，而应视为应税收入；在做不征税收入处理的同时，企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。应设立专账，专款专用，准确核算与之相关的项目，避开不必要的涉税风险。三是准确把握“财政性资金”的内涵。《通知》指出，财政性资金是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收。但不包括企业按规定取得的出口退税款。企业取得的各类财政性资金，除投资和借款以外，均应计入企业当年收入总额。为准确把握“财政性资金”的内涵，纳税人应当关注以下方面：企业取得的来源于政府及其有关部门的资金都是财政性资金，不局限于财政拨款的单一形式；直接减免应并入应税收入的只有增值税，其他税种的直接减免不并人应税收人；即征即退、先征后退、先征后返属于税收优惠的具体形式，即由税务部门先足额征收。然后由税务部门或财政部门退还已征的全部或部分。只要是享有此类形式优惠的所有税种，均应计人企业当年收入总额；出口退税款不并入收入总额，因为出口退税退的是上一个环节的进项税，是企业购进货物负担的部分，不是本环节实现的税收；某些地方政府为促进地区经济发展，采取各种财政补贴等变相“减免税”形式给予企业优惠，均应计入企业当年收入总额。四是核定预算的财政补助收入可作为不征税收入。纳入预算管理的事业单位、社会团体，在正常的经费收入之外。也可能收到财政部门或上级部门额外的财政补助收入。关于补助收入，《通知》明确，纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。此类纳税人应当关注，作为不征税收入的前提是有核定的预算，另外需按经费报领关系取得。如果没有核定预算，临时性的拨付则不能视为不征税收入。五是“乱收费”的基金和收费不得税前扣除。政府性基金，是指企业根据法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。行政事业性收费，是指企业根据法律法规等有关规定，依照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。《通知》指出，企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。纳税人需要关注可以税前扣除的基金、收费的前提，是由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，不符合此类条件的政府性基金和行政事业性收费则不得税前扣除。纳税人不能认为只要是政府或政府部门收取的就一定可以税前扣除，应当探究此项基金、收费的审批管理权限，不按审批权限设立的“乱收费”则不能扣除。另外需要注意的是，事业单位因提供服务收取的经营服务性收费不属于行政事业性收费，不受此项审批权限约束，可以税前扣除。六是企业收取的基金、收费应及时上缴财政。《通知》指出，企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。纳税人应当关注，依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费应当先计人当年收入总额，然后依据上缴财政的有关划解凭证作为不征税收人从收人总额中减除。如果没有上缴财政，则不得从收入总额中扣减，纳税人应做到及时划解代收的基金、收费，及时从收入总额中扣减，避免不必要的税收负担。非学历教育培训机构涉税问题探析郑根花第一，非学历教育培训机构的现状分析。非学历教育具有以下特点：一是非学历教育实施教育或培训的时间周期短，办学机动灵活；二是教育培训对象不受限制，培训内容依据培训对象的实际需要而定；三是非学历教育培训机构的师资极不稳定；四是非学历教育培训机构面对的客户大多为非企业客户。由于建立终身教育体系的需要，一次性学校教育越来越难以适应科技、经济的高速发展。构建“人生一次性和阶段性的学前教育、基础教育、高等教育，以及多次性和连续性的非学历教育、培训、休闲教育相结合”的终身教育体系，对于教育更好地适应经济社会发展、更好地符合学习者的意愿和需要，具有极其重要的意义。随着经济社会发展。人们为了适应城市发展和提升工作、生活质量，人们自觉地利用各种业余时间，加大了对教育的投入，且越发达地区，父母对子女课外教育的投入力度也越大。第二，非学历教育培训机构中存在的涉税问题。教育产业作为一个新兴的产业起步较晚，非学历教育作为其中的一部分，更是随着市场经济和人们生活水平日益提高，就业竞争压力日益增大的背景下产生的一个细分市场，许多机构在涉税问题上还存在的许多不规范的地方，主要有以下几方面：一是会计基础薄弱，涉税原始资料欠缺。部分非学历教育机构没有专职财务人员，有些为股东的亲属或聘请的兼职财务人员；财务人员未按照《会计法》和财务会计制度的规定编制凭证和登记账簿的现象较为普遍，其中个人独资举办的民办教育机构财务管理尤为混乱，账册不齐的现象较多；原始凭证管理较为混乱，会计基础资料不全。二是未按规定取得和使用发票，发票管理混乱。许多非学历教育机构使用自行在市场购买的收款收据，或是自制电脑打印票据作为收入确认的原始凭证；成本费用列支的凭证也十分地不规范，如房租费用列支无正规发票，支付临时聘用人员的讲课费也未取得劳务发票等；少数单位一套人马开办多个单位，多个单位之间存在借用发票情况。三是营业税方面的问题。在日常申报中将应税营业收人混淆为免税收人，从而少缴营业税；不开具或不全额开具发票，将未开具发票的收入计人往来款项，仅将开票金额确认收入，申报缴纳税款；未将价外费用合并应税收人申报缴纳营业税；适用营业税税目错误，有些将教育劳务收人按“服务业”税目交税，从而造成多缴税款；现金收入，不入账，从而达到少缴税款的目的。四是个人所得税方面的问题。未全员、全额代扣代缴个人所得税问题。目前，非学历教育机构的从业人员构成包括：承办方或出资人、专职教师、兼职教师、管理人员。专职教师主要来源是退休教师和社会招聘，相对固定，代扣代缴个人所得税时适用工资薪金税目所得；兼职教师主要来源是各学校的在职教师，流动性强，代扣代缴个人所得税时适用劳务报酬税目所得。普遍存在对外聘的兼职教师支付劳务报酬未按照规定代扣代缴个人所得税，主要是对兼职教师分月支付的劳务报酬低于2000元，认为属于个人所得税的工薪项目，而未按照劳务报酬所得，到主管税务机关代开发票；多处取得收人的教师自行合并申报个人所得税的意识淡薄，年底未按照规定进行汇算清缴；将一处收入“化整为零”或是通过关联企业多头列支、或是虚列人数，从而达到降低税负的目的；企业向投资者支付的财产性支出末代扣代缴个人所得税，如非学历教育机构的投资人以个人名义购买住房、购车等，未确认为个人收人末代扣代缴个人所得税的问题。五是企业所得税方面的问题。非学历教育机构在日常核算中将部分收入少计、漏计的情况，如：未将培训收人确认收人、未将财产转让收人、利息收人、租赁收人等确认为所得税应税收人；将不得税前扣除项目进行扣除且未做纳税调整，非学历教育机构的财务人员不能正确区分资本性支出和收益性支出，将固定资产支出作为费用在“事业支出、经营支出、成本费用”中列支，将不得税前扣除项目进行扣除且未做纳税调整；对于计税工资、职工工会经费、职工福利费和职工教育经费等应按规定标准扣除的项目，对于超标准部分未在年终汇算清缴中进行纳税调整；部分非学历教育机构存在白条人账问题；部分非学历教育机构接受捐赠的所得税处理不合要求；部分非学历教育机构合作办学存在先分收人后缴企业所得税行为。六是房产税和城镇土地使用税。大部分非学历教育机构都是挂靠某学校，培训机构所用房产大多数是租用教委、学校的房屋，由于学校属于房产税免税单位，按政策无租使用免税单位房产应由使用人按房产原值缴纳，部分纳税人与学校是挂钩关系，不交租金，也没有按政策缴纳房产税。第三，非学历教育培训机构涉税问题的对策。一是加强部门间的信息交流，促进部门的合作。地税管理部门要定期与教育、财政、物价、街道等部门进行沟通，建立部门问的信息传递和沟通机制，及时了解掌握辖区内教育培训机构的单位名称、地点、类型、收费项目、收费标准、负责人姓名等动态信息，为税收征管提供最真实可靠的信息。二是加强税法宣传的力度，提高税法的透明度。税务机关要充分地利用网络、电视、报纸等平台进行多种形式进行宣传，同时及时地总结日常管理及专项检查中发现的典型问题及案件，及时地利用各媒体进行多渠道的宣传。三是加强信息化管理，提高日常征管信息的比对工作。充分地运用信息化系统，加强日常发票领购信息、减免税信息和行业毛利率等基础信息与企业的日常申报信息的比对，以便尽早地发现日常征管中的异常申报单位，及时纠正企业的违法行为。四是加强发票管理，实现以票控税。针对非学历教育机构以“白条入账”，不开具发票等行为，使得税务机关无法全面地掌握企业基础的经营隋况，一方面需要对企业使用不合格加强宣传教育，另一方面要提高消费者索要正规发票的意识。五是加强个人所得税的明细申报的管理。劳务发票系统与个人所得税全员申报系统的有效对接，探索企业纳税申报系统中的代扣代缴明细申报与个人所得税申报系统进行有效的比对，强化对多处取得收入人员的个人所得税的管理。六是规范企业日常的报备资料的管理。规范企业会计制度等会计基础信息的报备管理，严格依照税法的相关规定，督促企业办理会计信息资料的报备手续，从而促进企业建立规范的会计基础资料。兵团国有农场执行企业会计准则问题探讨刘清军豆小荣第一，兵团国有农场执行新准则的执业环境分析。一是国有农场资产质量不高，财务状况较差。首先，建国之初农场设立的主要目的是为了减轻各族人民负担，克服新疆严重的财政困难，遵循的原则是“不与民争利”，因此，国有农场主要分布在塔克拉玛干、古尔班通古特两大沙漠边缘前沿和边境线地区，这些地方生活条件极为艰苦，对农业资产的损耗也较大，直接影响到资产的质量；其次，为了支援地方经济建设和发展兵团工业，国有农场进行了大量投入，由于自身没有积累，生产所需资金主要来自银行贷款，导致资产负债率较高，对农田、水利等基本设施的投入不足，抵御自然灾害的能力较弱；最后，兵团是党政军企合一的特殊组织，缺乏履行职能所必需的法定财力和调控能力。由于承担着双重负担，农场资本结构恶化，经营资金紧缺，生产、生活条件长期得不到改善。二是组织执行新会计准则的意识不强、财务人员工作任务重。多数试点单位的负责人对试点的目的和意义理解不到位；对兵团能否全面执行新会计准则心存疑虑，存在观望态度，缺乏具体的计划和实施方案，造成准则实施流于形式，变成了简单的会计科目重分类，新准则应用的重点和难点内容并没有实质性的涉及，没有达到预期的试点效果，无法通过试点了解新准则执行对试点单位财务状况和经营成果的影响。人员的短缺和知识更新的落后制约新准则的顺利实施，导致新准则执行难度较大。第二，兵团国有农场执行新会计准则的主要问题。一是资产的公允价值难以确定。公允价值是在公平交易基础上确定的，但现实市场环境复杂多变，交易的公平性受诸多因素影响，特别是目前农场缺乏活跃的市场，要素市场不成熟，造成公允价值计量的可操作性不高，运用的范围受到限制。如何计量公允价值，成为此次农场执行新会计准则的主要难点之一。二是资产减值准则难以执行。对国有农场而言，资产减值准则难以执行主要体现在：对资产减值迹象的认定标准缺乏统一认识，资产减值金额较难确定；资产组的划分标准难以确定和区分，导致资产组减值无法实施；即使确定资产需要计提减值时，也难以预测农场未来现金流量的多少，人为估计会造成不同农场差异很大。资产的减值也会直接影响农场经营者的经营绩效，从而引起农场经营者的高度关注，资产减值的认定就变成一个重要的问题。三是应收款项计提坏账的标准不统一。国有农场的应收款项主要是应收账款和应收家庭农场款。应收款项主要包括师内与师外的。各师内部农业单位之间业务往来较多，形成的应收账款比重较大，采用余额百分比法计提坏账，计提比例在1％左右，此外大多数采用账龄分析法计提坏账。四是财会人员的职业判断能力面临挑战。会计人员的政治、业务素质和职业道德水平的高低，直接影响会计信息的质量。新会计准则在防止企业调节利润方面进行一定程度的改进，减少了部分职业风险，但是新准则在保持与国际财务报告准则趋同的过程中，在新概念、新观念的引入和运用等方面，对会计人员的执业理念、执业能力和职业道德提出了更高的要求和挑战。就农场财务人员现状看，业务素质参差不齐，对准则和制度的理解上存在较大差异，在一定程度上制约着会计信息质量的提高和会计准则运用的效果。第三。兵团国有农场实施会计准则的对策。一是规范公允价值的运用程序。在具体运用公允价值计量属性时应保持适度、谨慎。公允价值的运用必须经师财务主管部门的批准。农场应根据新会计准则的有关规定，建立健全公允价值计量相关的内部控制制度，严格相关决策程序和会计核算办法，统一规范农场内部公允价值计量管理。在具体运用时应该按照以下程序进行：确定公允价值计量的资产范围，该范围不得超过《企业会计准则》规定的范围；合理确定公允价值，对确需采用公允价值计量的资产应由认定机构通过询价、评估等方式确定其公允价值，公允价值的取得应有确凿证据；提交申请，农场以书面形式向师财务主管部门提交与公允价值认定的相关资料，包括认定小组的成员组成、内部控制制度、认定办法等；审核批准，财务主管部门对农场提交的资料进行核实。并最终决定是否允许采用公允价值计量。二是合理运用资产减值准则的要求。资产必须能为企业带来预期经济利益，否则表明资产发生了减值，应当确认减值损失，计提减值准备。资产减值的确认必须坚持上述原则，按照准则中规定的各类资产减值迹象，合理判断资产减值情况。农场的资产减值主要体现在各类应收款项、存货、在建工程、固定资产、生物资产、对外投资等。农场应根据会计准则相关规定，制定内部资产减值准备计提和核销管理办法，明确各项减值准备计提及核销的范围、标准、依据和程序，按规定合理计提减值准备，不得利用减值准备调节利润。在确定资产减值时必须取得可靠证据。证据的取得可以采用询价结果、评估小组的评估报告、中介机构的评估报告、物价部门的文件、网上行业主管部门发布的权威信息等。三是统一应收款项计提坏账的标准。应收款项，是指农场在日常生产经营过程中发生的各项债权，包括：应收票据、应收账款、应收家庭团场款、其他应收款、长期应收款、预付账款等。农场应严格按照会计准则的规定，确定各类应收款项的具体核算内容，核算内容一经确定，不得随意改变。农场应于年末对应收款项进行全面检查，分析各项应收款项的可回收性，并预计可能产生的坏账，并据此对应收款项计提坏账准备。坏账准备的计提范围为应收账款、应收家庭农场款、其他应收款、长期应收款、预付账款。应收账款的计提标准建议由兵团出台统一的计提标准，各个农场根据自己的实际情况可以参考，对于确实与实际情况不符的可以向兵团申请适合自己企业的标准。第四，提高财务人员职业判断能力。企业是实施新准则的主体。各企业应当将学习和掌握新会计准则作为提高经营管理水平、完善企业内控机制建设的重要基础工作来抓，认真、扎实地组织开展新会计准则培训工作。在培训范围上，既要包括各级企业财务、审计人员，又要对企业各级领导以及相关业务部门开展培训；在培训内容上，要具有针对性。既要学习了解新会计准则的具体内容、主要变化和应用要求，又要紧密结合本企业实际情况，深入研究探讨新会计准则对企业经营管理等方面的影响及其应对措施。授课教师要精心备课，积极开展调查研究，在讲授基本理论的同时，应开展各种形式、各种层次的座谈会，倾听学员的意见，解答学员提出的各种问题，真正提高基层财会人员运用理论知识有效解决实际问题的能力；在培训方式上，应分层次、分对象进行培训，对企业各级领导和相关业务部门的培训，应侧重于宏观层面，主要让他们理解新准则实施对企业可能带来的影响及相关部门应当采取的主要措施，尽量避免具体业务的讲授；对财务主管人员及主办会计，应加强理论知识的学习，改善其现有的知识结构，提高业务水平和职业判断能力，确保准则在本单位的贯彻落实；对基层会计人员，则主要侧重于具体操作方面的内容，使其学习后能够知道自己要做什么，如何去做。这种分层次培训，能够使培训取得预期效果。固定资产核算相关问题思考曾艳芳董茹第一，固定资产残值及其使用寿命。残值的大小及使用寿命的长短会影响折旧的计提，进而会影响固定资产的账面价值以及各期损益的金额。新准则将预计净残值定义为：预计净残值是指假定固定资产预期使用寿命已满并处于使用寿命终了期的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。该定义完全是翻译过来的。参照《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》(以下简称IAs16)第16条可以发现残值是一个现值概念。与以往相比，现在对残值的预计更容易把握，因为未来的处置收人和处置费用受到很多不确定性因素的影响，时间越长这些不确定性因素就越不易把握。运用新的残值定义以后，预计净残值会根据实际情况不断地被加以调整，随着时间的推移，其估计值和实际值之间的偏离程度会越来越小。预计净残值确定方法的改变从某种程度上也反映了，会计准则体系核算理念的变化：尽可能地向资产负债表观靠近。资产负债表观比较注重资产的质量，而预计净残值直接影响到固定资产账面价值的大小，这种影响一方面通过计提折旧体现，另一方面通过减值测试体现。在进行减值测试时，预计净残值直接影响到该资产的未来现金流量现值(即IAS 16中提及的“主体特定价值”或“使用价值”)的大小。新准则规定固定资产的特征之一是使用寿命超过一年。新准则对使用寿命的定义与国际会计准则的定义是一致的：使用寿命既可以用时间来表示也可以用工作量来表示。第二，固定资产进项税处理。新税制下，我国实行的是消费型的增值税。现行的《中华人民共和国增值税暂行条例》采用排除法规定了可以抵扣进项税的同定资产的范围。新的规定不分行业、不分地区，实际上是国家在新形势下对企业的一种鼓励和扶持——减少固定资产取得期的现金流出量，增加固定资产整个使用期的所有者权益。实际上，我国现行的增值税并非是完全意义上的消费型的增值税。如房屋、建筑物等不动产，不论其是否用于生产，进项税均不得抵扣，主要原因在于这些不动产即便是外购的，对方也不开具增值税专用发票。如果采用出包方式自建，承建单位同样也不开具增值税专用发票。所以为了简化税制，为自营建造生产用不动产而外购的工程物资所对应的进项税也不允许抵扣。如果是纯粹定义上的消费型增值税，这部分工程物资所对应的增值税是应该予以抵扣的，因为这部分固定资产的价值最终要计人到所生产的产品价值中，也即这部分固定资产的价值是要增值的。对于运输工具、机器、设备等固定资产，在核算上应保持口径的一致：如果外购的进项税可以抵扣，则自行安装领用的原材料的进项税也不必转出去。同理，将这些固定资产报废或转作纯粹非生产用途时，应按账面价值比例将进项税额转出去。第三，固定资产盘盈、盘亏处理。新准则体系下，固定资产盘盈作为前期会计差错处理。基于重要性原则，上市公司对固定资产的管理比较严格，当期盘盈的固定资产可能是由于上期盘亏而造成，它不同于存货的盘盈，其很可能是由于收发计量的差错造成的。如果继续沿用旧准则的做法，企业很可能会人为地操纵利润：利润多时，盘亏固定资产；利润少时，盘盈固定资产。是否有必要将固定资产盘亏也作为前期差错予以处理，从而使会计处理方法具有对称性，笔者认为没有必要。因为即便前期有盘盈，前期已经做了上一期的差错更正，即前期的盘盈没有体现为前期的收益，前期已经没有差错了。也就是说，如果前期盘亏属实，则后期无需调账；如果前期盘亏不属实，则后期盘盈时也会将其作为差错予以更正。第四，生产用固定资产修理费用处理。现行准则规定，生产用固定资产的修理费用计人到当期的管理费用中。这种规定完全借鉴了IAS16的做法。将不符合资本化条件的修理费用计入到产品的生产成本中，期末对存货进行计价时，该部分修理费用势必会通过汁提减值准备的形式从存货的账面价值中抵减掉。也就是说，将不符合资本化条件的修理费用计人到“制造费用”和汁人到“管理费用”，对当期的财务状况和当期的经营成果产生的影响是相同的，计入到“管理费用”中反而会简化会计的核算工作。因此笔者认为，不符合资本化条件的固定资产修理费用在现行的准则体系下就应该计人到“管理费用”中，应该重新审视成本费用与期间费用间的关系。资产证券化会计确认与计量浅析潘宗玲第一，资产证券化的会计确认。从我国目前的资产证券化会计相关规定(如《征求意见稿》、《会计处理规定》)来看，我国资产证券化会计对金融资产转让首先判断金融资产所包含的风险和报酬是否转移，这与风险与报酬分析法相似。但不同的是，风险与报酬分析法认为金融工具及其附属的风险与报酬不可分割，而转让金融资产所包含的风险和报酬则认为是可分割的。在既没有转移又没有保留风险和报酬的情况下，进行会计处理则重点关注金融机构是否保留相关金融资产的控制权，这种思路与金融合成分析法一致。其不同的是我国又引入后续涉入的原则，即如果转让人保留了控制权，按继续涉人的程度对金融资产进行确认。笔者认为，我国目前采用的混合性质的确认体制是适合我国资产证券化实际现状的，对于综合标准带来的内部不协调问题还有待在实践中协调解决。伴随着国际金融市场的发展壮大，金融工具的不断创新，必将有更多的新的终止确认方法会在实践中进一步提出来，应该对其保持关注，并期待更加完善的终止确认体系和方法，这样对资产证券化这项新业务的发展大有益处。第二，资产证券化的会计计量。对证券化资产进行会计确认后，还需要对其进行会计计量，从国际准则对公允价值的取得层次规定人手来分析。虽然公允价值被公认为是最为理想的分配标准和计量模式，但就目前我国实际情况来看，金融市场尚不发达，现值估价技术的应用不够成熟而且缺乏活跃市场对公允价值提供确定依据。所以用公允价值来计量会计要素显然条件没有成熟。针对我国国情现状，会计计量方面采用以公允价值为基础的计量属性的同时，采用双重会计计量属性基础应用，即是在历史成本计量基础的应用中，结合实际情况使用公允价值，以谋求会计信息真实可靠，具备相关性、有用性。但随着我国经济的快速发展，整个经济体制的不断完善，应用公允价值来计量会计要素的困难一定能够逐步解决，最终实现从历史成本计量到公允价值计量的过渡。
一是金融合成法的相关计量问题。在金融合成分析法中，金融资产和金融负债是视为可以分割的对象。资产证券化的过程当中，发起人获得了现金流入和新金融资产或负债，但有可能保留一部分原始资产的利益和负债的控制权。因此，对于证券化过程所发生的新的资产和负债的计量方式，受到人们的关注。新产生的资产和负债的初始计量标准是用交易中的实际价格或相应的公允价值。证券化计量的核心围绕如何有效区分新增金融资产和负债的控制权归属问题。如果控制权已经转移到受让人手中，出售资产收到的现金就属于转让收入，新增金融资产和负债确认为一项新的资产或负债，理应应用其公允价值来计量；若是控制权的转让没有发生，而且会计师认定某项新增资产和负债是发起人没有放弃控制权而遗留下来的权力和义务，转让资产中的留存利益从未离开过转让者的占有，留存利益应该继续以账面价值记录，不确认利得或损失。原始资产的账面价值应当在资产的已出售部分和保留部分之间分配。资产证券化交易的转让损益可用下式来表示：转让损益=新增资产的公允价值一新增负债的公允价值一分配的转让资产的账面价值。二是后续涉人法的相关计量问题。后续涉入法运用的是“部分销售”的思想，即将转让的金融资产为可分割单元的集合体，通过仔细的观察和分析，只要转让方存在任何后续涉人，与此相关的这部分资产作为担保融资处理，而不涉及后续涉人的那部分资产作销售处理。由此可得出后续涉入法下资产证券化会计汁量的关键是未终止确认的转让资产的计量方式选择。己经获得终止确认的转让资产，计量方式则应用公允价值分配标准，作为销售收入列示于利润表。而未终止确认的转让资产应该以相应部分分配到的原始资产账面价值继续在报表中列示。对于后续涉入的金融资产和负债，则需要正确而全面地评估相关后续涉人部分的公允价值。相关损益计算可以用下式来表示：转让损益=终止确认部分资产的转让收科-终止确认部分资产分配到的账面价值。至于分配的转让资产的账面价值的评估方法，具体说来是将证券化资产的整体账面价值在终止确认和未终止确认这两个部分中进行分摊，公式如下：证券化资产未终止确认部分的重估账面价值=证券化资产的账面价值×未终止确认部分的公允价值÷(终止确认部分的公允价值+未终止确认部分的公允价值)。终止确认部分的公允价值和未终止确认部分的公允价值的和，实际上是整体证券化资产收到的对价，或是整体资产的公允价值的体现。终止确认部分的账面价值亦可以采用同样类似的方法来评估，或直接从整体证券化资产账面价值中扣减未终止确认部分的重估账面价值。但当未终止确认部分的公允价值不容易取得的时候，也可以按照下面的方法来计算未终止确认部分的重估价值：证券化资产未终止确认部分的重估价值=证券化资产整体的公允价值一因转让证券化资产终止确认部分而收取的对价。证券化资产整体的公允价值可以直接从市场的报价中获得，如果不能获得其公允价值，则证券化资产整体的公允价值可在证券化资产整体的账面价值基础上，减去因转让信贷资产终止确认部分而收取的对价而获得，具体内容可以参照国际准则对公允价值的取得的三个层次规划。通过各个层面分析证券化会计的会计确认以及会计计量的问题可知，两者实际上是相互关联的事物。会计确认的理论发展和完善带动了计量问题的出现和解决。会计计量的方式选择一方面取决于计量方法，更重要的是受到会计确认结果的影响。因此，会计确认和计量是证券化会计问题的核心，它们的解决将引出报表信息披露等其他方面的问题。我国目前对资产证券化会计确认采用的是混合性质的确认，即对金融资产转让首先判断其所包含的风险和报酬是否转移，并认为金融工具及其附属的风险与报酬是可分割，在既无转移又无保留风险和报酬的情况下，会计处理时重点关注金融机构是否保留相关金融资产的控制权，如转让人保留控制权，按继续涉人的程度对其进行确认。而对资产证券化会计计量的研究发现，我国目前用公允价值来计量会计要素的条件还不成熟，这决定了我国在此方面采用双重会计计量方式，即在历史成本计量基础上，结合实际情况使用公允价值。流程管理与审计关系探讨郭华第一，审计中相同问题的濒繁出现。常年从事审计的人员会发现每年都会审计出同样的问题，如往来款函证不及时、盘点差错率高、资产负债率高等，原因大都归咎于整改不到位。实际上，一些问题通过整改解决后，过一段时间又会重新出现或以不同形式出现，使审计工作徒劳无功。归纳原因主要为：一是被审单位整改态度消极；二是被审单位急功近利，若审计整改限期完成，被审单位则会更多地关注现有问题的解决，从而忽视防范和规避风险；三是被审单位整改措施不当，如果审计发现有贪污或坐支的现象，则整改时首先要检查的公司内部控制和流程管理的是否出了问题，而不能简单局限于对当事会计、出纳进行惩罚和告诫；四是被审单位人员更迭，而单位内部控制不强、流程管理不清晰，没有制度的刚性约束，前任会计犯的错误很容易在现任会计中再次发生。由此可知，审计整改更应重视内部控制建设和业务流程管理，通过流程再造对发现的问题达到标本兼治的效果。第二，业务流程管理是内控体系建设的关键环节。“业务流程”是指通过规范一系列连续有规律的行动的发生和执行来实现预期目标的过程。“业务流程管理”是指在不断的变革中对企业所有的内外业务通过制度化的控制手段和图形化的流程模型来进行管理，达到优化业务流程、提高获利能力。企业要加强内部控制、保障持续健康发展，进行流程管理是关键环节。一是流程管理是内控体系的载体。内控体系要通过流程管理发挥作用，如对库存现金的控制首先要明确库存现金的存、取管理流程，再从流程中分析审批、支出、收入、日限额控制等关键控制点，制定严格的控制制度确保库存现金的安全，梳理明确业务流程将使内部控制发挥最大的效用，并能促使各项制度有效地贯彻和实施。二是流程管理使审计工作有章可循，提高了审计效率。经验证明，从业务流程人手开展审计，在管理控制的链条中查找问题，使审计工作很快切入问题根源。提高效率，并且从根本上强化企业的内部控制。如被审单位存在盘点差错率高的问题，审计时首先要看单位的盘点制度和管理流程，不是仅关注现场盘点的差错率，而是重新审视单位过去会计期间盘点的频率、差错率的真实性、询问盘点人监盘人进行盘点的过程、对盘点差错率的处理等，认真了解公司的库存管理流程，分析差错率高是由流程管理的漏洞造成还是个人的主观原因，最后根据诊断结果确定相应的整改措施或完善制度规范流程或惩戒相关责任人。第三，审计整改要通过“流程再造”才能标本兼治。西方管理者对“流程再造”定义为：对企业的业务流程进行基础性再思考和实质性再设计，从而获得在成本、质量、服务和速度等方面业绩的显著改善。企业的发展是一个动态的过程。有效地内部控制同样随着公司的发展而改善。审计工作也需要从“查错防弊”的传统角色中实现增值服务。通过审计来发现“流程管理”中的不足和薄弱环节，通过“流程再造”来完善管理、加强内部控制。“二者结合”将使审计工作和“流程管理”相得益彰。将“流程再造”作为审计整改的方式将达到如下效果：一是弥补制度缺陷，优化业务流程。审计发现的问题有两种：主观意识错误和制度缺陷。对于后者只有通过“流程再造”细化管理措施、优化业务流程才能彻底铲除问题的根源。对此，审计提出如下“流程再造”的整改意见：建立健全债权债务预警机制，加强对债权的催收。指定专人，定期编制债权债务表，以时间长短为标准，对超过3个月的债权债务进行逐笔分析，按风险大小进行排列；对超过6个月的债权应进行书面催收，及时判定坏账比例，确保资产安全；对超过1年的债权应马上清理完毕，特殊情况要申请，并建立追查机制。对每笔借款要求必须详细说明借款用途、借款期限、还款时间等。量化借款指标，财务上应对借款人的信用进行核实，主要审核该人历史借款情况：借款的时间、用途，借款的频率，还款情况等。通过上述流程再造，将原来的借款流程“填写借款单－审批－财务记账－出纳付款－还款－财务销账”优化为“建立债权催收机制－填写借款单(说明借款时间、用途、还款期限)－审批(严格按照量化借款指标审批)－核实(财务核实借款人信用状况)－财务记账－出纳付款－催收(按照借款说明的时间、用途和还款期限对借款人进行还款提醒和催收)－还款－财务销账”。二是规避主观风险，提高审计效率。企业许多问题是由于业务人员不熟悉流程、专业水平低或者人员更迭频繁造成的。通过“流程再造”不断优化业务链条，形成单位自身成熟的管理和控制措施，引导业务人员走上规范的道路，从而规避主观错误风险。同时，实行“业务流程管理”、进行“流程再造”也能促使审计人员通过对公司业务流程的判断，及时发现潜在风险和问题，增大审计价值，提高审计效率。三是避免错误再次发生，形成良性发展。只有通过“流程再造”严格把控重要环节，促进单位各项业务能够按照流程开展，增强业务管理和控制的自动性，才能有效避免“同样问题重复出现”的情况。通过审计进行不断深入地“流程再造”，不断优化各项业务流程，使管理措施和控制手段不断适应变化的市场环境和企业的发展状态，促进企业实现持续健康的良性发展。内部控制与内部审计关系浅析黄璜第一，内部控制的内涵。内部控制从狭义内部控制逐步发展为广义内部控制。狭义内部控制指与会计有关的部分，主要用以保证财务报告的可靠性；广义内部控制除以上内容外，还包括与保证经营活动效率有关的部分，即组织管理当局所关注的内部控制，如董事会的设立、管理者的素质、文化等。由于内部控制的概念是审计人员提出的工作，因此第一阶段内部控制的措施是会计的工作，如账目核对。岗位分离也是指会计岗位的分离，控制目的则是以保证账目正确无误为主。而内部控制是伴随着组织的形成而产生的，它是组织中内生的，并不是外部管制、规范的要求和审计等外力催生的，不可避免地从第二阶段开始，内部控制就涉及到了内部管理控制的内容。尽管从审计角度看该定义范围过于宽泛，使该定义有争议，但第三阶段也只是从内部控制结构方面定义内部控制，并没有调整内部控制的范围。内部控制的最新发展：COSO定义，不仅进一步扩大了内部控制的范围，包括了控制环境、风险评估等内容，而且将前期处于分离的内部会计控制与内部管理控制用结构，系统的方式整合在一起。甚至强调内部控制与管理过程的结合，揉合了管理与控制的界限。第二，内部审计的内涵。适当的组织目标和合理的评价标准是管理和内部审计工作走向规范的标志。没有合理的评价标准，就等于没有实质意义的管理，缺少有效的内部控制，内部审计工作展开也就无法真正发挥其作用，以风险评估为基础的风险导向审计属于开放式的模型。审计人员当开始一项审计项目时，必须首先评估组织面临的经营、管理、财务，风险，考虑组织目标是否适当和是否有相应的控制，这不仅体现在具体项目及与部门的相互沟通方面，而且还反映在宏观上审计目标的不断演变。由此可见，内部审计人员根据风险评估的思路开展对内部控制的评价，以组织目标为起点和核心，能够更加有效地发挥建设性作用，完成由监督控制到风险基础，为组织做好服务。现代企业内部审计工作主要涵盖以下内容：一是财务收支审计。主要评价和监督企业是否做到资产完整、财务信息真实及经济活动收支的合规性、合理性及合法性，对会计记录和报表分析提供资料真实性和公允性证明。二是经济责任审计。是评价企业内部机构、人员在一定时期内从事的经济活动，以确定其经营业绩、明确经济责任，这里包括领导干部任期经济责任审计和年度经济责任审计。三是经济效益审计。审计重点是在保证社会效益的前提下，以实现经济效益的程序和途径为内容，对企业的经营效果、投资效果、资金使用效果做出判断和评价，其中基建工程预决算审计应为重中之重。四是内部控制制度评审。主要是对企业内部控制系统的完整性、适用性及有效性进行评价。五是明晰产权的审计。审计明晰其产权归属，避免造成国有资产、集体资产流失或其他有损企业利益的行为。六是其他审计。结合企业自身行业特点，开展对经营、管理等方面的审计工作，以增强医院后备能量。第三，内部控制与内部审计的联系。内部控制与内部审计之间存在着一种相互依赖、相互促进的内在联系。内部控制本质上是组织为了达到一定目标所采取的一系列行动和过程，主要目的包括：信息的可靠性和完整性：政策、计划、程序、法规的遵循性；资产的安全性：资源使用的经济性和有效性；为经营和计划所确定的目的和目标完成情况。而内部审计的主要目的是评价组织控制，它既对内部控制的健全和有效进行评价，以确保揭露组织潜在的风险和运行的经济达到组织的目标。其本身又是内部控制的重要组成部分。一个经济实体所提供的会计信息和其他经济信息的真实、完整与否，与该实体是否存在具有规范的内部控制制度有效执行，有着相当程度的因果关系。内部控制的存在与否，对内部审计方式的选择有着至关重要的意义。由于内部控制是为了推进经济实体的有效运营，而内部审计则在于协助管理层调查、评估内部控制制度，适时提供改进建议，以求内部控制制度得以持续实施。在通常情况下，内部控制系统由经济实体经营管理部门指定并在实施执行中评价和改进，通过内部审计部门评价内部控制系统的健全性和有效性。由于内部审计是在有限的时间与合理的成本条件下进行的。同时，审计主体对审计结论负有相应的责任。因此，审计工作必须讲究效率与结果，保证内部控制的合理性和运行的有效性。第四，内部控制是企业有效组织经营、管理及开展各项经济业务的必要保证。内部审计通过对内部控制进行测试，可以评价企业内部控制制度的健全性、遵循性和有效性，能针对内部控制中的薄弱环节及时提出相应改进建议，促使企业以合理的成本促进有效控制，达到改善企业内部经营状况的目的。内部审计在当前企业转机建制过程中，应抓住时机，认真总结经验，研究和探讨审计工作的新方法、新思路，拓宽视野，尽快消除旧的思维方式和工作模式，跳出常规的财务收支审计局限，向经济效益审计、经济责任审计、管理审计领域进一步延伸。浅议银行函证唐琳第一，审计中应重视银行函证，认真对待函证内容。按照国家有关规定，除了在规定的范围内可以用现金直接支付的款项外，在经营过程中所发生的一切货币收支业务，都必须通过银行存款账户进行结算。而货币资金业务的发生范围，可以发生在企业内部的各个职能部门，还可以发生在本企业与其他企业或个人之间。做好银行存款业务的审计要做到如下：首先，虽然银行对账单能够纪录企业业务往来和资金流动，较为有力的证明企业期末银行存款的真实性，但不排除有的会计人员为了掩盖银行存款日记账与银行对账单不符的现象，采取涂改、变造银行对账单等办法，掩盖问题的真相，隐藏会计舞弊。其次，某些企业可能有隐瞒部分银行账户现象，或是为了截留存款隐瞒收入偷税漏税，或是为了开设非法收支的小金库，或是为了隐瞒贷款降低负债虚减费用。在这种情况下，只要会计人员故意隐瞒这部分账户的银行对账单，则很难对银行存款的完整性进行检验。为了防止有漏记银行存款的现象，必须向银行进行函证，函证的范围应包括被审计期间的所有银行账户，如基本户、一般户、专用存款户、临时存款户、纳税专户、保证金户、出口退税户、工资专户、余额很小或为零的账户及注销户。最后，银行对账单只能反映企业银行存款的相关信息，而银行函证的内容则可以包括与银行的所有业务，如存款、贷款、担保、质押、保理、委托贷款、已贴现和已开立尚未到期的银行承兑汇票及开立信用证等，在审计银行存款的同时可以证明其他相关资产负债的情况。第二，合理利用银行询证函中的信息资源。一是银行存款方面，首先要注意企业银行存款明细表上的账户名称与银行账号和函证结果是否一致；其次要注意用银行存款余额与利率估算出来的存款利息与企业账上的利息收入相比是否不存在异常；再次要注意哪些账户上的余额有起止日期的(属于定期存款)，并且考虑定期存款的金额占总存款的比重。在审计时必须取得定期存款原件，不能用复印件代替。最后要注意由于企业可能利用定期存款质押贷款，对已质押的定期存款，应检查定期存单，并与相应的质押合同核对，同时关注定期存单对应的质押借款有无人账。二是银行借款方面。首先，应将与企业的“短期借款”“长期借款”账目进行核对，是否有虚增虚减的现象。其次，用长短期借款余额与利率估算出来的贷款利息与企业账上的利息支出相比是否不存在异常。再次，注意是否有其他借款条件，企业是否满足，是否有为了达到所谓的借款条件粉饰账目的行为。最后，需关注企业提供了哪些担保措施，这些措施是否在报表附注中如实披露。三是截至函证日之前12个月内注销的账户。应特别关注，注销前后企业的资金流向是否有异常。四是委托贷款。若企业有委托贷款，注意相关的会计处理是否正确，利息计提是否准确。税费的缴纳包括由由委托贷款银行代扣代缴营业税及其附加税费和企业所得税。此外。会计报表披露也十分重要。根据规定，按照实际情况，在“其他流动资产”、“一年内到期的非流动资产”或“其他非流动资产”列示。若是母子公司委托银行发放委托贷款，属于关联交易；若向贷款企业按高于支付给金融机构的同期借款利率水平收取利息，则贷款企业主管税务机关则可能按关联交易进行纳税调整。五是担保。注意检查相应的担保合同，了解担保的原因和金额，是否存在可能对企业生产经营造成不利影响的重大担保事项，是否属于或有事项，并且考虑是否在报表附注中做详细披露。六是被审单位为出票人且由相关行承兑尚未支付的银行承兑汇票。注意是否反映在企业“应付票据”的账面上。七是被审计单位向相关行已贴现而尚未到期的商业汇票。注意企业与“应收票据”相关的会计处理是否正确，是否涉及追索权，财务费用的处理是否正确。是否属于或有事项，在报表附注中是否进行了披露。八是被审单位存放于相关行的有价证券或其他产权文件。注意将有价证券或其他产权文件名称与企业账面上相关的投资资产和其他固定资产无形资产相核对，证明其账面资产的存在和所有权。第三，银行函证过程中应注意的问题。一是注意银行函证的范围。审计人员应向被审计单位报告年度所有开户行(包括被审计单位银行存款账户余额为零或已结清的开户银行)同时发函询证。因为被审计单位存款余额为零，可能是由于存在串户或其他差错等原因导致；即使被审计单位的某个开户银行已经结清，也可能存在贷款尚未归还的情况。二是注意银行函证的程序控制。审计准则要求注册会计师必须直接控制函证的收发。出于掩盖舞弊的目的，被审单位可能设法拦截或更改询证函及回函的内容，如果审计人员对函证程序控制不严密，就可能导致函证结果发生偏差和函证程序失效。注册会计师写好询证函交给被审计单位盖章后。应亲自将询证函寄出，不可将询证函交给客户，并且将寄发银行询证的邮费单据复印后放入底稿；如果被函证单位用传真方式回函，注册会计师也要直接接收，并要求被函证单位将函证原件寄回。三是注意银行询证函的签章。注册会计师写好询证函后应由被审计单位盖章。复函方应根据实际情况分别在“数据证明无误”、“数据不符及需加说明事项”签署单位公章，并由经办人员签名或盖章，不能以单位内部机构公章代替单位公章。受托责任下道德风险防范措施孔玉生郑海生受托责任是在财产权利分割的基础上，由于受托人管理委托人财产而获得报酬从而对委托人负有的使受托财产收益最大化，并负责向委托人报告受托财产的规划、控制和财务的相关信息的责任。其产生包括三个阶段：第一阶段是委托人提供了一种机制安排，具体形式可能是规则、契约、最终分配方案等；第二阶段则由代理人行动决定，即代理人是否接受这种机制，如果代理人拒绝，则什么也不会发生，如果代理人接受，则进入第三阶段的博弈，代理人在机制的约束下选择对委托人或者对自己有利的行为。在第三阶段受托人在做出选择的时候需要面对一个道德问题，即在做出判断、选择和处理时，是否会以损害委托人或社会的利益为代价来增添自己利益的这一根本性问题。“道德风险”就是指在人做出以损害他人和社会利益来获取自身利益的风险，其存在是因为利益主体的不一致、信息不对称、管理不到位和制度的不完善。受托责任下的道德风险主要分为三类：第一类：隐藏努力风险，即受托人没有付出足够的努力，以较少的努力换取较多的努力才能得到的报酬；第二类：隐藏私利风险，即受托人为了个人利益或为了获得额外利益，转移公司财产资源；第三类：隐藏信息风险，即受托人不将市场变化、生产能力及企业真实的财务状况如实的反映给委托人。
其一，第一类与第二类道德风险的防范。对于隐藏努力风险，其大小受到受托人预期报酬与实际报酬的差别的影响；隐藏私利风险与受托人对额外收入的态度和他的职业道德有关。一定程度上隐藏努力风险和隐藏私利风险具有很大的相关性，当受托人不能实现自己的预期报酬时，则不努力工作，并且可能把公司资源如客户资源转移到其他与自己有利益关系的企业，从而获得额外收益来弥补期望差。对于这些道德风险，都会影响委托人的收益，甚至导致其托付的财产无法收回。而实际中，由于信息的不对称，对于受托人的行为，委托人一般无法直接监督，只能观察到受托人的行动与一些随机因素共同作用产生的结果，委托人的问题是如何根据这些结果设计一个机制，以激励代理人选择最有利于委托人的行动。如果让一个理性的受托人接受委托人设立的机制，那么受托人在该机制下得到的预期效用必须大于其不接受该机制所带来的最大预期效用。对于这两类风险，特别是隐藏努力风险，是由于受托人的隐藏性行为造成的，所以具有很强的不可证实性，正是由于它的不可证实性，委托人只能通过约束和激励机制，将委托人的努力诱导出来，从而克服偷懒行为。因此，可以通过设置超额累进剩余权分享机制，使代理人努力工作，并且为了获得超额的分享权，代理人也会尽力保留公司资源，从而也能很好的规避隐藏私利风险。超额累进剩余权分享机制，也就是把企业的税后利润扣减一定金额后的余额按数额的大小分成若干等级，每一等级规定一个分享率，分享率依次提高，代理人的分享对象则依据所属等级同时适用几个分享率分别计算，将计算结果相加后得到代理人最后的分享额。各级分享额=(税后利润一扣减额)×适用的分享率。分享额=∑各级分享额。这样，代理人除工资外的报酬就直接与公司的净利润挂钩。扣减额为委托人所要求的必要报酬，即委托人进行投资后所要求的回报。当税后利润低于扣减额时，代理人则没有分享额。或者规定当税后利润低于扣减额时，代理人的分享率为0。具体的数字的设置还需要综合考虑企业规模、委托人的投入、行业必要报酬率、企业战略目标、代理人的能力及期望报酬等相关因素，这需要精算师来完成。这种方式在企业的初创期和衰退期能收到很好的效果，但在成长期和成熟期却使得委托代理成本过高。根据西方代理理论和人力资本管理理论，解决公司代理问题的关键是监督和激励代理人，并以激励为主，股票期权就是一种主要的激励方式。但股票价格经常处在频繁的变动之中，代理人可能因为股票价格下降而得不到与之前一样高的报酬，所以可能由于整个行业市场的不景气，使得公司经营业绩有盈余的情况下，而公司的股票在市场上的价格却很低。这时股票期权的激励作用将会大打折扣。因此可以将超额累进剩余权分享机制与股票期权相结合，即将股票期权的行权价与超额剩余利润联系起来。假设B表示实际的超额剩余利润，即B=税后利润一扣减额，A表示原定的到期行权价，C表示预定的目标超额剩余利润。则C／B=i,现在从股票期权授予日开始跟踪指标i，到行权日时的实际行权价值为P=A×i。从而，如果实际的超额剩余利润大于目标超额利润，即B>c，则il，实际行权价格P>原定的行权价A，即受托人能够获得小于原约定的利益。这样，行权价与企业业绩相挂钩，企业业绩越高，行权价格越低，受托人的未来收益越大。同时也能缓解外部环境对公司股价的影响而导致股票期权的激励作用的发挥的问题。其二，第三类道德风险的防范。对于隐藏信息风险，一般都通过委托会计师事务所对受托人提供的财务报告进行审计，并出具审计报告。但这一点易得出错误的审计报告，其原因是审计师的能力所限，但更多是因为审计合谋，即审计师与受托人串通起来，用不正当的行为向委托人寻租，并从中谋利。尽管有许多的法律限制审计师的行为，要求审计师依法办事保持独立性，但是审计合谋依然存在，这说明要根治审计合谋关键在于治人。研究表明，委托人聘请第二个审计师的概率越大，阻止审计合谋的惩罚与激励成本就越小，双重审计制度下，惩罚与激励成本最小。但是如果让两个审计师先后进行审计，不论是否告知审计师自己是第一个还是第二个进行审计，都依然可能会出现审计合谋，特别的，当受托人与第一个审计师合谋后，出具了虚假的审计报告，当委托人聘请第二个审计师的时候，受托人会继续贿赂第二个审计师，即使他贿赂两个审计师的成本大于其隐藏信息的收益。为了解决该问题，可以让两个审计师同时进行审计，并设置一项机制污导审计师都选择如实出具审计报告。聘请两个不同的会计师事务所，对本单位进行审计，审计师没有长期合作关系，即他们不易默契的合作起来。假设：受托人有作假行为；两位审计师的技术都是完美的，即一定能够发现受托人的作假行为，这样受托人就有了贿赂审计师的动机，假设贿赂金额为B元。则委托人只需设置如下的囚徒困境即可：如果两位审计师都如实汇报，则各自只能拿到奖金0元，并且得不到贿赂金；最后各自赢利为O元；如果两位审计师都谎报，则只能得到奖金0元，但他们可以分享贿赂金，即各自得到B／2~；如果报告结果不一样，则肯定一个实报一个谎报，对如实报告者进行奖励，金额为A元，对谎报者进行惩罚，金额c元，同时满足：A>B／2；c>B，即C-B<0。从而实报者获得的奖励大于他谎报时得到的贿赂，谎报者受到的惩罚扣除他得到的贿赂后的金额小于零，这样他们都会选择如实出具审计报告。这样便得到一个矩阵图。对于理性的审计师来说，如实报告是他们最优的选择，两位审计师就都会如实出具审计报告，并且在这种双重审计下，它的成本为零，因为每个审计师都如实报告，这样每个人得到的奖励都是零，只是多支付了一个审计师的审计费用。从长远来看，建立一个独立于会计职业界的监管机构对审计过程进行监督。即对审计师的行为进行审计，才能使类似于双重审计的监督作用有法律制度的保障。在股东支付审计费用，受托人指定会计师事务所的情况会加大审计合谋出现的可能性。在受儒家文化影响的社会中，人们的行为很易受“关系”的影响。这样的结果是高昂的审计成本和不严格的审计报告。因此，要更好地消除审计合谋，控制受托人对会计师事务所的指定权是第一步。
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GIF图出处系列这个因为比较麻烦，合集也比较难做，所以更新非常慢~这个是木办法滴~今天做这个是因为马上过年了，我估计大部分宅男过年肯定是窝在家里，除了玩游戏还是玩游戏。过年貌似也没什么大片可以看，所以就给你们找了些日韩的电影，毕竟长时间游戏非常
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《市中区洪村志》主编：枣庄市市中区西王庄镇洪村村委会出版发行：洪村出版印刷：洪村印刷厂策划：傅应辰目录第一章概述第二章历史第三章自然地理第四章政治第五章农业第
其实夫妻交换完是经常有人这么做的事情，你说违背社会道德也好，说是为了刺激也好，但是它确实存在我们生活当中，你不去做不代表别人不去做。每个人都有自己的生活方式。
微微一笑很倾城番外：《微笑倾城》（《微微一笑很倾城》番外《尾声》之前的事儿）微微一笑很倾城番外作者：四百格时间：20...
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说到情色三级片，不得不提的就是香港的情色业，提到香港三级电影，大多数中国观众通常会将其作为色情片的代名词。20世纪60年代，受西方性解放潮流影响，港片中夹杂些风月情节和香艳镜头已是家常便饭，那就然我们一起领略下香港三级电影巅峰时代的十大代表作!
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很多朋友留言说喜欢制服系列的作品，个人认为制服系列这个词说的有些笼统，空姐，OL，护士，教师等等之类的职业都有特定的制服，不知道朋友们到底喜欢哪些职业，所以这下索性来个大杂烩，为大家奉上找番号吧精选的2015年十大制服系列作品番号，这次介绍囊括
[秀丽·好肯家族]中国“首富”附2012千富名单_秀丽·好肯家族：中国历年内地首富时间首富资产(元)2012年宗庆后家族800亿2011年梁稳根700亿2010年宗庆后家族800亿2009年王传福350亿2008年黄光裕430亿
[城市别名]中国城市趣味别名大全_城市别名：山东省济南：泉城、一城山水半城湖山东省青岛：岛城山东省潍坊：风筝城山东省烟台：葡萄酒城山东省威海：海上花园城山东省日照：欧亚大陆（
素人在日语中就是没什么经验的人，比起什么AV界的超级新人等称号，很多网友们其实更关注艾薇界素人发片的动态，因为通常不错的女优都会在素人这边先培养人气，进而得到片商公司的专属合约出道，不过大多数素人的片子通常质量一般，但素人片数量巨多，所以出
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日前，王宝强的一份离婚声明震惊整个娱乐圈，妻子马蓉出轨被捉奸现场曝光，并与宋喆王永好大玩3P，尺度之大令人震惊，视频在线观看百度云在网上疯传。马蓉被捉奸现场照片曝光与宋喆王永飞3P视频在线观看中国网讯北京时间8月16日消息王宝强发离婚声明震
2月16日，经警方全力侦查，新疆阿克苏地区乌什县暴恐袭警案件告破。经新疆警方查明，该案是一起有组织、有预谋的暴力恐怖袭警案件。三年前，麦合木提江·托合提开始宣扬宗教极端···
在近期播出的综艺节目中国新歌声中踊跃出来众多的新面孔，其中一位名叫徐歌阳的20岁女孩最为夺人眼球，随着上周的精彩表演，徐歌阳也被大众所熟知，可就在她出名后的短短几天内，网络上曝光了一组徐歌阳的不雅视频，这让众多网友大跌眼镜。汪峰操徐歌阳不雅
戴梓是生活在清朝中期的一位政府官员，他的出生地是浙江，后来因为调职前往扬州住过三十多年。他不仅精通文墨，还非常擅长发明兵器，发明的著名兵器有“连珠火铳”、“威远将军炮”等。
垃圾处理厂项目投资方案05_垃圾处理厂：威远县城市生活垃圾处理厂项目投资方案（投资意向稿）资中县国福城市生活垃圾处理有限责任公司二〇一〇年四月公司简介一、公司发展概况二、公司业绩三、公司投资优势项目投资经营方案一、投资原则二、投资
天海翼的作品，好多都是精典，也都是小伙伴们喜欢的。不论是同栖生活，还是连续过激行为不管是清纯缓慢型，还是重口粗鲁型，都是喜爱都是能接受的。反正她的粉丝是很多，奇闻吧(www.6ccn.com)小编也是其中一玫。今天找福利带来的是天海翼的ipz-305作品，
关于外贸人的邮箱文/虎哥童大家知道，做外贸需要有个好邮箱。很多人都认为，公司的邮箱（以公司网址为后缀的企业邮箱）应是首选...
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紫川续集（转载）_紫川续集：第一集风起远东第一章身负重任的打劫团帝国历七八七年二月十六日，紫川宁离职事件尘埃落定。二月二十五日，帝都元老会的三十七次全体会议上，元老会以多
四川盆地_四川盆地：四川盆地（转载自《中国国家地理》）近来，雪灾搅动着中国。冷暖气团长时期对峙在北纬25－30之间。京珠高速、京广铁路中断，无数回家过年的旅客被困在车站和车上，送电铁塔被雨凇压塌，贵州省委点着蜡烛开会……
雪梨枪百度云成都妹子雪梨枪林某还将这段成都4P视频上传至网盘等网络空间，并获得了大笔收益。从此，林某便开始伙同李某、王某自拍、传播、贩卖淫秽视频。从今年的三月到四月，她一共上传了31部自拍的淫秽色情视频，短短的两个月时间涉案金额15万元左右。#p
一些出版社的投稿电子邮箱和地址_上海古籍出版社地址：一些出版社的投稿电子邮箱和地址作者：南昌诗群中国城市出版社E－mail：武汉大学出版社林莉电话：027—传真
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我有一个朋友在特种部队，是一个少校，他的妻子在某市的报社当记者。虽然他是职业军人，但对现在的现象还是感慨万千，这类感慨来源于他的一次遭遇......···
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