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公共危机下的政府会计信息价值实现
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基层政府会计外部会计监督的调查分析——基于社会公众的调查
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基层政府会计外部会计监督的调查分析——基于社会公众的调查
官方公共微信公共绩效管理框架下的政府财务绩效报告体系构建研究 - 代写会计论文
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公共绩效管理框架下的政府财务绩效报告体系构建研究
公共绩效管理框架下的政府财务绩效报告体系构建研究
　　　　一、公共绩效管理分析
　　1.基本概述。公共绩效管理不是政府的一种管理方法和管理手段，而是属于一项管理制度，其主要就是考核和管理组织任务的完成效率和执行效果，在关注任务完成过程的同时，更加注重任务执行效果和完成质量。
　　2.本质。政府的绩效管理属于一种极为复杂的过程。在实际的管理过程中，绩效管理是管理流程和管理行为同时进行的过程。所以从本质上来看，绩效管理并不是一种静态概念，它是一种动态的过程，并且在管理中进行不断的改进和完善。公共绩效管理主要包括：绩效目标的明确、绩效管理的规划和实施、绩效的考核和监督、绩效改进和完善等四部分内容。它们共同组成了一个相对较为完整的过程，并且在各环节中相互影响、相互作用，共同推进绩效目标的实现。
　　3.指标体系。公共绩效管理的评价指标包括：投入指标、过程指标、产出指标、效益指标等。其中，投入指标主要就是指公共组织对人力、财力、物力等的投入，使用的货币不仅具有量化指标，同时还具有非量化指标;过程指标主要就是指公共组织从资源投入到转化产出的过程，将工作量作为计算的基础;产出指标主要就是指公共组织实际的产出服务和产出产品;效益指标主要就是指公共组织产出的服务和产品所取得的经济效益和社会效益。
　　二、公共绩效管理框架下的政府财务绩效报告体系构建思路
　　1.体系定位分析。在进行公共绩效管理工作中，主要将政府作为管理的主体，社会公众作为监督方和受益方。所以，在构建财务绩效报告体系中，需要有效处理好政府利益和公众利益之间的关系，体系定位不仅能够为政府领导决策提供有力参考，同时还可以让公众了解和熟悉政府财务绩效信息的主要途径。如果财务绩效报告能够融入到财务报告体系中去，不仅可以对公众公示政府财务的绩效目标，同时还可以提高政府制度执行和规范管理的热情。财务绩效报告不仅能够从经济角度衡量政府的运营标准，同时还能够体现出政府的实际运营效率，方便政府领导发现运营中的各种不合理行为，并及时采取措施加以改进和完善，不断提升政府的管理水平和质量，增强公共服务的能力。
　　2.体系构架分析。从相关的调查中可以发现，我国政府当前的财务报告还存在着一些问题。例如，将货币计量作为政府运营活动的记录方法，无法将非财务类型的绩效充分展现出来;报告的记录内容大多都是发生过的一些经济事项，没有良好的前瞻性;财务报告内容基本上都是关注外部因素，缺少对内部问题的重视和解决等。财务报告虽然有一些问题，但是依然可以开展相关的评估工作：首先，可以有效对比实际数据和预算数据，分析它们二者之间的差异;其次，将财务支出进行分类和细化，让公众更加清晰的了解政府财务的使用情况;再次，通过成本报表能够将各项目的使用成本费用及时的找出来;最后，能够有效的处理和分析财务报告中的各种数据，从而更好的分析公共服务的效果和影响。我们可以对以上信息进行有机的整合和完善，从而设计出财务绩效报告体系的基本架构。第一，预算会计部分。这一部分主要就是对政府的财务开支进行有效控制，并且分析预算支出和实际支出二者之间的差异，充分体现出政府财务的预算管理绩效。第二，财务会计部分。这一部分主要就是提高政府管理和使用财务的水平，从而体现出财务绩效信息。第三，成本会计部分。这一部分主要就是对政府成本进行有效控制，从而体现出政府的服务绩效。
　　三、实施财务绩效报告的具体路径
　　1.预算管理绩效报告。在财务管理工作中，政府应该制定预算管理方面的绩效报告，结合预算管理工作的目标和任务执行效率等进行绩效的计算。在具体的工作过程中，政府需要将预算数据和经济数据进行分析和对比，找出它们之间的差距以及出现差距的原因，采取有效措施加以改进和完善。值得关注的是，预算数据和经济数据之间的统计口径要统一，方便数据的分析和对比，得出的结果才会更加的有意义，而且能够很好的用于预算管理绩效的衡量工作中去。
　　2.综合财务绩效报告。根据政府的服务特点和属性制定财务绩效报表，其内容主要包括：间接财务绩效、直接财务绩效、其他财务绩效等。它们都拥有自己的评价和核算主体，而且能够从财务报告中得到相关的绩效信息。例如，财务绩效中的净资产变动总额，它可以将政府财务的实际变动规律直接的体现出来，是评价政府财务变动情况的重要指标。
　　3.绩效衡量报告。绩效衡量报告主要就是指将财务绩效信息作为基础，对政府财务绩效的实际管理情况进行衡量，从而为政府领导实行体系改革提供有力的参考依据。与其他绩效报告不同，绩效衡量报告不仅包括政府的收益信息、成本信息，同时还分析各项信息之间的联系性，并对这些信息联系进行有效的分析，及时发现政府在财务管理工作中的问题，方便领导采取针对性的措施加以完善和改进，从而不断提升政府财务的整体管理水平和质量。绩效衡量内容主要分为以下方面：第一，节约。其主要就是政府在日常的经营管理中，节约行为的表现效果，是否能够对渎职和贪污现象进行有效的防范。第二，效率。其主要就是政府在经营管理工作中，是否做到用最少的成本投入来获取最大的效益，或者投入固定资产为公众提供优质的产品和服务。第三，收效。其主要就是指政府提供的产品和服务得到的实际收效水平，收效有的会在当期呈现出来，有的会需要很长一段时间才能呈现出来。第四，结果。其主要就是政府服务取得的经济效益和社会效益。
　　四、结语
　　总而言之，财务绩效是政府绩效报告中的重要部分，它能够将政府资金的使用情况直接的体现出来，在政府财务管理工作具有着重要的作用。因此，我国政府在发展过程中，应该高度重视公共绩效管理工作，积极构建政府财务绩效报告体系，找准报告体系的定位，设计科学合理的体系框架，通过预算管理绩效报告、综合财务绩效报告、绩效衡量报告等路径，加强政府的财务管理，有效提升政府公共服务的整体质量。查看: 347|回复: 0
产权视角下服务型政府会计信息披露问题研究
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& && && && && && &&&　　【摘要】 目前我国构建服务型政府的目标要求对政府会计信息披露进行全面改革，而政府会计信息产权的特殊性又为此项工作带来了障碍。文章在对政府会计产权关系及产权主体进行分析的基础上，探讨了我国政府会计信息披露改革道路中的问题，提出了相应的对策与措施。
　　【关键词】 委托代理关系；服务型政府；政府会计；会计信息披露
　　一、政府会计信息产权分析
　　新制度经济学认为，组织（代表制度以及参与进来的人）是关系性合约的网络。而且这种认识适用于所有类型的组织，无论是小组织还是大组织。也即，可以认为市场关系、企业、非营利性制度、政府实体、政府企业等等都存在有效的关系性合约（Jensen and Meckling，1976，P310）。在此合约中，国家作为选民（委托人）和他们的代表（代理人，在我国表现为各级政府机构与政府官员及相关成员）之间的一个委托——代理关系网络，其目标亦为通过适当的组织使大众福利最大化。因此，政府需提供各种尽可能有效的信息（包括会计信息）来满足大众之需。政府会计信息作为政府经济信息的组成部分，发挥着越来越重要的作用。
　　依据源于委托代理理论的公共受托责任理论，政府会计的目的应是最大程度解除政府的公共受托责任，并解决民主政府中存在的委托代理问题。政府会计的责任主体主要是指公共机构运营中的政府机构或官员以及政府部门的雇员等。受托于社会公众经营管理公共财产的政府机构或官员，承担着报告运营和管理国家与集体财产的责任。政府公共管理部门的受托责任指公共部门应该合理有效且公平地使用公共财政资金，对环境的保护和社会福利制度的完善起促进作用，而受托财务责任是其最重要的组成部分。因而，政府会计信息披露的内容与质量直接反映其公共受托责任任务的完成情况。
　　学界对会计信息的有效产权评价标准有不同看法，杜兴强认为会计信息的有效产权应符合以下六个基本标准：一是明确会计信息供需双方的产权；二是供需双方均能保护自己对会计信息的产权；三是能够降低会计信息交换中的交易费用；四是能将会计信息提供中的“外部性”内部化；五是会计信息产权界定的“公共领域”最小化；六是尽量避免会计信息中的信息不对称现象，控制管理阶层的事前或事后的机会主义倾向。 政府会计信息的需求主体主要有立法及监督机构、资源提供者、其他政府、国际组织或机构、财务分析师以及投资评估机构和内部管理者等。无论最终需求者还是代理需求者都希望获取真实的、合规的、有较高相关度的会计信息，这些信息不仅包括通常披露的预算执行情况、政府遵守法规的信息，还应包括能体现政府工作效率和效益的整体财务状况。虽然供需双方各自产权基本明确，但由于政府会计信息外部需求者的弱势地位加之现在基础政府会计信息的质量缺陷，并非所有需求者都能很好地保护自己对会计信息的产权，从而降低交易费用，减少负的外部效应，会计信息不对称状况较为普遍。故政府会计信息的产权有效性亟需加强。
　　二、服务型政府会计信息披露目标
　　政府会计目标指引着政府会计信息的披露，而政府会计的目标又通过会计信息的披露而实现。要明确披露信息的内容与质量要求，必须首先明确政府会计的目标。关于会计目标，主要有两种观点：决策有用观和受托责任观。会计目标主要是向使用者提供有用的信息，以帮助他们做出经济决策这种观点，通常称为决策有用观。将会计目标理解成向委托者反映经管责任或受托责任的观点，称为经管责任观或受托责任观。现今，政府会计信息使用者范围已不仅仅局限于委托代理关系下的委托人，还涉及到社会上的各种利益相关者。政府会计应当向各相关的信息使用者提供对社会、经济或政治决策有用的会计信息，向整个社会提供有价值的信息产品。政府会计信息使用者根据获取的信息对政府行为做出判断，从而决定自己的行为。决策有用观是政府会计的一个主要目标。另一方面，政府会计目标的“决策有用观”包括了“受托责任观”。某种程度上，决策有用和受托责任意味着一致的信息需求，政府会计在实现了“决策有用”目标的同时，它提供的决策有用的会计信息也能用来衡量政府受托责任的履行情况。而且，受托责任契约履行情况的评价以及受托责任契约是否延续的选择本身就是一种决策（胡玉明，1997）。因而，政府会计目标适用于广义的包含受托责任履行的“决策有用观”。会计信息披露目标也应与此相一致。
　　我国政府建设的目标之一就是“努力建设人民满意的服务型政府”，即为人民服务的政府，为社会服务的政府，为公众服务的政府。它不是简单的管理形式的创新和政务流程的简化，而是在公民本位、社会本位理念的指导下，在整个社会民主秩序的框架中，把政府定位于服务者的角色，并通过法定程序，按照公民意志组建起来的以“为人民服务”为宗旨、以公正执法为标志，并承担着相应责任的政府。其理论基础为公共服务理论。在西方，公共行政发展研究的重心与政府绩效指标体系的研究重心在该理论下同步调整，更加重视效率、公平与质量，相关研究相对成熟。而目前国内关于公共服务评价指标体系的研究仍十分薄弱，尚未形成完整的公共服务评估指标体系研究框架和思路，很多研究领域亟待深入，对其中蕴含的政府会计问题也缺乏研究。更为重要的是，在政府会计应用与政府绩效评价中，“效率导向”逐渐成为政府公共行政的基本和唯一出发点。与此相对应，政府绩效评估（包含政府会计）也以“效率”为核心，在一定程度上轻视了公共服务的供给效果和质量。虽然，20世纪90年代以来，服务型政府理念的提出要求公共行政价值回归，“公平”、“质量”、“服务”等理念的引入推动了政府职能转变，但是对于政府绩效评价实践和政府会计改革的影响并不十分明显。
　　根据公共服务理论与广义的决策有用观，服务型政府会计信息披露目标应为：在公民本位、社会本位的理念下，提供涵盖各级政府部门与机关所有财务状况及收支情况的详细信息，并确保会计信息的质量，使其为多方信息使用者真正提供满意的“服务”，为利益相关者的正确决策奠定可靠翔实的信息基础。
　　三、我国政府会计信息的供求矛盾分析
　　我国政府会计自1998年改革以来，仍然采用预算会计模式作为我国政府会计主体模式。现行财政总预算会计和行政单位会计只能反映预算收支执行情况，它只是政府会计的一个侧面，不能提供整个一级政府的营运业绩和财务受托责任的会计信息，不利于会计信息使用者做出正确的判断，不符合服务型政府会计信息目标。究其原因，除了相关会计制度和方法本身的缺陷外，还有外部需求者的弱势地位、信息提供方的披露激励不足与相应的监督缺位等。本文主要对不同产权主体进行探讨。
　　（一）外部需求者处于弱势地位
　　目前，我国政府会计信息主要是为国家和政府决策服务，忽视了其他相关信息需求者的需要。这与外部信息需求者的弱势地位关系甚紧，主要表现为内外部需求者获取信息渠道与便利程度的不同。政府及其机关内部信息使用者在获取信息方面具有极大优势，尤其是在管理受托责任中，上级获得下级信息的权力是与生俱来的。外部需求者则只能根据简单的政府财务报告取得信息。公众作为政府的所有者和委托人，其本身具有很大的不确定性，利益非常分散，也在一定程度上导致了信息需求内在动力不够强大。另一方面，我国的预算会计制度，不仅没有对内部和外部信息使用者加以区分，且过分强调了具有信息优势的内部使用者的需要，忽视了处于会计信息弱势地位的外部使用者的信息权利，造成了一种人为信息不对称。 因此，政府财务报告应特别关注外部使用者，如公民、立法机构和监督机构等，而不单单为财政部门和各级政府机关提供信息。同时，政府财务报告不应把眼光局限在政府财务资源的提供者身上，还应重点保护信息弱势群体，多提供他们需要的会计信息。（J·Crsispo，1975）
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& && && && && && &&&　　（二）信息供给方缺乏披露激励
　　目前我国政府会计在对公众的信息披露方面仍然作用有限。尤其是作为反映国家财政情况全貌的预算报告和决算报告，不能向公众和监督部门提供更多的信息。在委托代理关系中，由于目标不一致，代理人的道德风险和逆向选择问题比较普遍，出于自身利益考虑，他们不会完全按照委托人意愿行为。政府会计信息披露问题也不例外。为了掩饰某些行为或者得到某些“特殊”利益，许多不利于信息供给方的信息在给定的制度约束中就会被尽可能屏蔽掉或者被适当处理和粉饰。一方面，对公共信息的隐瞒有时可以为掩盖政策失败、减少政策的不利后果及逃避与减轻可能的相关惩罚提供便利，有利于信息提供者为公共受托责任履行不力进行辩解。另一方面，政府会计信息的保密为有关人员提供了追求特定利益的机会，造成了社会的腐败和堕落。斯蒂格利茨（Joseph E. Stiglitz，1999）在大赫国际论坛的演讲中曾一针见血地点明了问题的要害所在：问题并不在于公众被剥夺及时获取信息的权利，而在于政治家和政府官员利用自己对信息的控制去扭曲信息以从中获益。
　　此种情境下，政府及其行政单位会计缺乏信息披露激励机制。政府会计信息供给的质量或有效程度取决于给定的制度约束和供给方的披露意愿和职业道德。通常情况下，增加制度约束外的信息披露，会增加披露成本，虽也会增加一定的社会收益，就长远来看，还能增强政府信誉，但不会增加具体披露者的收益，还可能引致前述两种于其不利的后果。因此，激励不足便成为政府信息内容不全面和相对于全部信息需求者而言质量不高的主要原因之一。
　　（三）政府会计信息披露监督不利
　　道德风险与逆向选择现象的存在使得委托人的监督尤为必要和重要。但在现实的社会生活中，政府一方面是制度的主要供给者，要规范约束企业、非营利组织和社会公众，其制度制定过程贯彻了“公平、正义、效率”等价值理念。同时由于民主程序自身的问题，使得其在权衡各方利益取舍时常常陷入两难境地，陷入“价值理性”与“工具理性”相矛盾的境遇。另一方面，政府也要面对自己设定的制度来约束自身的尴尬境地，往往由于其制度设计的漏洞，使得多层级的政府体系内部出现“目标替换”、腐败作弊等制度失败的情况。 政府既是裁判又是运动员，为各种腐败埋下了隐患。而外部信息使用者由于其弱势地位和分散性以及对信息要求的差异性，使得他们团结一致共选代表行使全部监督职责的可能性几乎为零。因而，政府会计很难找到完全独立客观的有能力代表全部会计信息使用者实施监督的主体，缺乏相应的监督机制。
　　就审计监督而言，审计是受产权主体之托而存在发展的，不构成产权主体的托付，就不存在审计鉴证、评价职能意义上的受托经济责任；同时审计又要对产权主体进行经济监督、鉴证和评价，没有对产权主体的监督和审查，就不存在审计的生存基础。（雷光勇，2001）而政府由于产权特殊性，并不存在一个明确的产权的实体所有者，因而缺乏托付的产权主体，为其审计工作带来障碍。在我国政府财务报告还没有经过独立审计的先例，官方审计机构也属于政府序列，审计监督的作用有待挖掘。
　　四、我国政府会计信息披露改革建议
　　为顺应政府职能转变的趋势，努力构建服务型政府，必须进行政府会计改革。政府会计改革是一场关乎政府公开透明、管理方式、行政职能转变和预算管理制度的变革，是一项复杂的系统工程。作为其中的主要部分，政府会计信息披露改革也势在必行。
　　（一）完善政府财务报告体系
　　在我国，与政府存在预算缴拨款关系和行政隶属关系的行政单位和国有事业单位应当是政府财务报告的组成单位。但由于国有事业单位类型多、数量大，故不单独列报，只需将其中国家享有的国有资产权益，包括产权和收益权都纳入国有资产及权益报告内，从而间接构成政府财务报告的组成单位。
　　目前我国的政府预算会计模式只是核算和反映各财政年度国家预算的执行情况，核算政府资金中的那些以预算收支为表现形式的资金运动，而没有把政府受托管理的许多国家资源、国有资产及国家债权债务等反映国家财务状况的内容纳入反映和监督的范围，因此其核算内容与国际上通用的涵盖政府资金运动各方面的政府会计模式相比过于狭窄，不能完全满足利益相关者的信息需求。政府财务报告应能反映财政资源的来源、分配和使用的信息、预决算情况的信息、资源是否按照法律或合同的要求取得和利用的信息、政府如何筹集活动资金以及满足其对资金需要的信息、政府或单位财政状况及其变动情况等等。
　　广大的政府财务报告信息使用者的信息要求可以分为对守法信息的要求、对管理信息的要求、对业绩信息的要求以及对财政状况信息的要求。可借鉴美国等国家的做法，并根据我国国情进行改进，采用有中国特色的基金会计形式，分别就不同类型的会计信息结合不同的需求类型，分别在财务报告的不同部分予以尽可能充分地披露。同时，为了更好满足需求者的决策需求，可在政府会计中适当引入权责发生制或者采用“修正的收付实现制”进行记录、计量与披露，增强其灵活性和适应性。
　　（二）加强政府会计信息披露激励与监管
　　加大披露力度，提高透明度，使政府的业绩更好地体现于财务报告公布的绩效中，从而提高政府公信力，增强政府会计信息披露的积极性。如果能够不断公开信息的话，即便是政府的失误也不再是罕见的事，其信息公开的压力也会相应见效，从而可以形成一种良性循环。 这将对政府会计信息披露产生积极的激励作用。
　　应从多方面共同努力，加强政府会计信息披露监管。首先，加快对政府会计进行监管的立法工作，建立规范、权威的对政府财政资金进行监督的法律，以提高财政监督的权威性，更好地对财政资金的收支等业务进行考核、检查和督促。其次，加强政府内部财政收支监督与管理，强化政府审计的监督作用。政府审计部门应对各级政府部门与机关会计进行定期与不定期审查，采用专项审查、突击审查等形式，不仅仅要查其披露的信息是否正确，也要查披露的信息是否完整，质量如何。最后，加强社会公众监督与新闻媒体监督。搭建便捷畅通有效的信息沟通平台，如各种热线、博客、短信平台等，使公众能够及时了解所需相关信息。充分发挥媒体力量，采用现代信息渠道，在不涉及国家机密和根本利益的前提下，最大限度地公开政府财务信息，以更好地督促政府提高财政管理水平。另外，将政府会计信息披露改革与政府其他改革相结合，尤其是绩效考核制度改革，切切实实使政府各项工作都真正实现为民服务的宗旨。
　　为保证政府财务报告的可靠性和相关性，审计机构或其他鉴证机构应客观公正地对其进行不偏不倚的审计，提供公允的鉴证报告，使政府财务报告取信于使用者，以解除其受托责任。在西方，审计报告是政府财务报告不可或缺的组成部分，对促进财务报告质量的提高功不可没，此经验可供我国借鉴。
　　【参考文献】
　　［1］ 埃里克·弗鲁博顿，鲁道夫·切特.新制度经济学——一个交易费用分析范式［M］.姜建强，罗长远，译.上海人民出版社，2005.
　　［2］ 伍中信，田昆儒.产权理论与中国会计学——问题与争论［M］.中国人民大学出版社，2003 .
　　［3］ 刘福东.服务型政府构建中的政府会计技术导向探讨［J］.财会通讯（综合版），2011（3上）.
　　［4］ 张慧.基于需求导向的政府会计信息披露问题研究［D］.湖南大学，2006.
　　［5］ J ·Crsispo. The Public Right to Know，Accountability in the Secretive Society［J］.1975.
　　［6］ 王雍君.全球视野中的财政透明度：中国的差距与努力方向［J］.国际经济评论，2003（4）.
　　［7］ 雷光勇.现代审计产权论［J］.审计与经济研究，2001（9）.
　　［8］ 刘江华.信息不对称条件下的政府透明度［J］.财政研究，2005（7）.
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浅析我国政府会计信息披露问题
政府是社会特殊的角色，政府会计信息受到社会各界越来越广泛的关注和重视，监督政府财政资金的运作、对政府工作绩效进行评价都对政府会计信息披露的广度和深度提出了更高的要求。我国的政府会计信息起步较晚，但都与企业会计信息披露都要求会计信息的披露具有真实性、可靠性、相关性、及时性和可比性等;它们都以报告财务信息为主，并配以少量非财务信息等。区别主要体现在披露的主体、内容、形式、目标及披露信息的范围等方面。因此我们可以借鉴企业会计信息披露已有的理论成果与实践经验，为我国政府会计信息披露提供导向。此外，西方发达国家已经建立了政府会计体系和完善的政府会计信息披露体系，因此在立足我国基本国情的基础上，借鉴西方国家的优秀理论成果，积极推进政府会计信息披露制度的建设，确立我国政府会计信息披露的模式，构建符合我国国情且与国际惯例接轨的政府会计信息披露框架，是我们当前的重要工作。
一、政府会计信息披露目标与主体
（一）政府会计信息披露目标
政府会计目标是政府会计管理系统的起点和终点，它影响着政府会计理论的研究和会计实践，因此，它是一个非常重要的问题。政府会计目标受其环境影响并适应环境的需要。政府作为一个会计主体，它的收入（资源）来源主要是纳税人缴纳的税款，除此之外，还有政府发行公债等方式举债获得的收入等;政府对收入的使用主要是向公众提供公共产品，如公共安全、基础教育、公共道路等。会计要对这些事项一记录并报告。政府会计功能的有效发挥是实现政府会计信息披露目标的基础。政府会计信息披露要实现的目标主要包括以下几方面：（1）客观地、如实地反映政府的财务状况，净值情况和现金流量状况（2）反映政府受托责任的履行情况。社会公众既是政府资源的主要提供者，也是政府提供公共服务的接受者，因此，公众与政府之间体现了最根本的受托代理责任。（3）为管理部门和投资者进行相关决策提供信息。管理部门主要是指公共财政管理部门。
（二）政府会计信息披露主体与载体
政府会计信息披露主体主要从信息披露和报告的角度界定政府会计主体，而政府会计报告是政府会计信息披露的载体，所以本文认为政府会计信息披露主体与政府会计报告主体是内涵相同的概念。政府会计信息披露主体的根本目的是实现政府会计信息披露的目标，因为只有明确了哪些单位应当作为政府会计信息披露的主体或者说主体的组成部分，才能确定他们相应的受托责任，并且要求他们披露对信息使用者有用的信息。因此，政府会计信息披露主体界定的根本出发点是政府公共受托和信息使用者的信息需求两个方面。基于PSC的划分标准和其他国家的实践经验，本文认为我国的政府会计信息披露主体的界定思路大致如下：（1）按照控制标准、法律主体标准和政治性受托责任标准确定各级政府整体和其组成单位分别作为政府会计信息披露的主体。（2）按照基金核算分配标准确定各类政府基金作为政府会计信息披露的主体。
二、政府会计信息披露现状
现阶段我国政府部门执行的是预算会计体系，其目标主要是为了满足国家宏观经济管理和预算管理的需要，从严格意义上讲，我国目前还没有能够全面反映政府经济资源、现时义务和业务活动全貌的政府会计体系。随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善，研究建立我国政府会计体系，建立科学的政府会计信息披露制度，已经成为加强政府公共管理的重要内容。
三、我国政府会计信息披露现状
（一）信息披露不完整，不全面
现行的预算会计强调的是为预算管理服务，因此造成预算会计仅侧重预算资金的收入、支出及结余的核算，不能提供整个一级政府的资产和负债状况。财政预算、决算报告主要反映财政收支及预算执行情况，而使用财政资金形成的政府固定资产、行政事业单位的国有固定资产及使用情况、政府举借的债务以及还本付息情况、预算资金的使用情况等与预算收支没有直接关系的重要信息最终往往被忽视和遗漏。现行的预算会计分为财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计，各自均有一套会计报表，各套报表自成体系，分别编报。有关预算收支及执行情况的会计信息主要是通过政府的预算和决算形式间接地披露，使得政府会计信息透明度不高，没有做到全面公开，没有达到会计信息资源共享。
（二）信息披露缺乏真实性、可信度
会计信息的真实性十分重要，因为不够真实的会计信息不仅不能满足使用者对于信息的需求，还常常会导致使用者因为错误的信息做出失当的抉择导致损失。政府会计信息披露的真实性指会计记录、分析、计算、报告和考核的经济业务必须和客观实际相符。真实性是我国对政府会计信息质量的评价标准，在国外通常用可靠性这个术语进行质量评价。可以说，真实性是会计的重中之重。我国会计信息披露不真实主要表现在以下两个方面：（1）预算的财务数据核算方式不一致，突出表现为预算内外资金的核算方式不统一。（2）设置预算报表项目不合适。这些核算方法影响了财务数据的真实性。
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（三）缺少统一的政府财务报告制度
政府财务报告作为政府财务信息披露的重要方式，受关注的程度也越来越高。我国各级政府至今还没有编制过一份全面完整的政府财务报告。在现行预算会计模式下，缺乏完整反映政府财务状况的财务会计报告，缺少统一的政府财务报告制度，未能提供政府层面的财务报告。这些因素在客观上造成了政府会计信息披露不完整的现状。总的来说，我国政府财务报告在信息披露方面还很不完整，存在明显缺陷。
（四）忽视外部信心需求者的需要外
当前，我国政府会计信息主要是为国家和政府决策服务，忽视了其他相关信息需求者的需要。这与外部信息需求者的弱势地位关系甚紧，主要表现为内外部需求者获取信息渠道与便利程度的不同。政府及其机关内部信息使用者在获取信息方面具有极大优势，尤其是在管理受托责任中，上级获得下级信息的权力是与生俱来的。外部需求者则只能根据简单的政府财务报告取得信息。公众作为政府的所有者和委托人，其本身具有很大的不确定性，利益非常分散，也在一定程度上导致了信息需求内在动力不够强大。另一方面，我国的预算会计制度，不仅没有对内部和外部信息使用者加以区分，且过分强调了具有信息优势的内部使用者的需要，忽视了处于会计信息弱势地位的外部使用者的信息权利，造成了一种人为信息不对称。
四、政府会计信息披露的国外经验借鉴
从我们对国际发达国家观察，由于国情差异，人文不同，经济发展不一，改革环境各具特色等因素的共同影响，各国采取的政府会计改革模式不相似，形成了德法模式，美国模式，英国模式与新西兰模式四大类。这四种模式在权责发生制的运用程度，政府财务报告的编制内容和方式及政府财务报告与预算报告的关系等方面都存在差异，但这四种模式与相应的国情是吻合的。因此，我们的会计改革会计模式和信息披露的方式及程度不是越激烈越好，也不是越保守越好，而是借鉴前提的下，需要充分考虑国情的基础上从长计议。
（一）逐渐向履行受托责任制转变
我国应该借鉴西方国家的经验，在确立财务报告的最高目标时从决策有用论向履行受托责任转变，将我国的公共政策改进和完善公共财政体制与构建全新的透明政府三者相结合，把政府的财务会计信息最大限度披露给普通民众，使他们能依据信息做出经济决策，判断和评估经济形势，监督政府财政行为，提高公共部门效能。只有将履行受托责任作为最高目标，才能使广大民众具有国家主人的荣誉和自豪感。
（二）完善会计核算和财务管理报告
政府会计信息披露需要以财务报告的方式发表，而会计预算报告和财务管理报告是财务报告的两个重要载体，其分别是政府在预决算时完成的工作，所以，没有完善良好的会计核算和财务管理制度作为基础，就无法向社会公布高质量的会计信息。新西兰和美国作为发达的资本主义国家，之所以能公布高质量的财务报告，正是因为它们有完善的会计核算和财务管理制度进行运作。我国需要汲取西方先进国家的经验，要健全政府财务报告制度，更全面披露政府会计信息，必须以完善的会计核算和财务管理制度为基础，这是改革顺利完成的前提条件。
五、政府会计信息披露方法的改进
面对政府财务信息披露不完整、不充分、透明度不高，无法客观评价公共资源配置效率和政府绩效，直接影响公共政策选择和决策，最终影响到国民经济和社会发展。因此，应从构建透明型、服务型、绩效型政府的高度，对政府财务信息披露的思路、方式和内容进行改进与变革。能，提高财政透明度，同时也是我国参与一体化的国际经济竞争的重要条件。
（一）政府预算报告和政府财务报告相结合的会计披露体系
建立一个包括政府预算会计和政府财务会计在内的“双轨制”政府会计体系是目前我国政府会计改革的最好途径，那么与其相对应，必然会形成包括政府预算会计报告和政府财报告的政府会计信息披露体系。政府预算会计通过政府预算会计报告来披露主体单纯的预算执行管理和控制情况以及基于预算的受托责任，让立法机关和广泛的信息使用者借以分析和评价政府预算编制的水平和预算控制的有效性;政府财务会计通过政府财务报告来披露主体的财务状况、管理绩效和基于财务管理的受托责任，让立法机关和广泛的信息使用者借以分析和评价政府财务管理的水平和公共管理的效率。这样的信息披露体系能改变现行政府会计报表纵横交错、条块分割的做法。政府预算会计报告根据政府预算会计编制，采用收付实现制核算基础，主要包括预算执行收支表;政府财务报告根据政府财务会计编制，采用权责发生制核算基础，主要包括资产负债表、运营业绩表、现金流量表和附表等。
（二）加大会计信息披露的范围
加大披露力度，提高透明度，使政府的业绩更好地体现于财务报告公布的绩效中，从而提高政府公信力，增强政府会计信息披露的积极性。如果能够不断公开信息的话，即便是政府的失误也不再是罕见的事，其信息公开的压力也会相应见效，从而可以形成一种良性循环。这将对政府会计信息披露产生积极的激励作用。应从多方面共同努力，加强政府会计信息披露监管。首先，加快对政府会计进行监管的立法工作，建立规范、权威的对政府财政资金进行监督的法律，以提高财政监督的权威性，更好地对财政资金的收支等业务进行考核、检查和督促。其次，加强政府内部财政收支监督与管理，强化政府审计的监督作用。政府审计部门应对各级政府部门与机关会计进行定期与不定期审查，采用专项审查、突击审查等形式，不仅仅要其披露的信息是否正确，也要查披露的信息是否完整，质量如何。最后，加强社会公众监督与新闻媒体监督。搭建便捷畅通有效的信息沟通平台，如各种热线、博客、短信平台等，使公众能够及时了解所需相关信息。充分发挥媒体力量，采用现代信息渠道，在不涉及国家机密和根本利益的前提下，最大限度地公开政府财务信息，以更好地督促政府提高财政管理水平。另外，将政府会计信息披露改革与政府其他改革相结合，尤其是绩效考核制度改革，切切实实使政府各项工作都真正实现为民服务的宗旨。
（三）加强政府审计监督机制
独立审计是保证会计信息披露真实性的必要环节。在国外，地方政府编制的财务报告需经过报送独立于同级政府的审计部门经过审计批准后，才可以向公众披露;而在我国，政府审计监督机制还不是十分完善，政府财务信息没有经过独立于同级政府的审计机构的审计，财务信息的真实性和公允性得不到保障。随着我国政府会计改革日渐深化，政府经济实力逐步增强，政府财政收支总体规模日益扩大，政府财务收支运行的规范性越来越受到社会公众的关注，政府审计的重要性和地位日益突出，由国家审计署和各级政府审计部门发布的政府审计报告，己经成为政府利益相关者关注的焦点。但是由于官方的各级审计机构也是隶属于政府的职能部门，其独立性得不到完全的保证，势必会影响到审计监督的效果。因此，政府会计信息的真实性和可靠性得不到保证。
我国政府会计改革的趋势已经不可逆转，我国已经具备大面积开展政府会计改革的条件，对政府会计信息披露问题的关注和解决，能够使我国进一步完善市场经济机制，转变政府职能都有重要作用。
参考文献：
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[6]陈璐璐.英国政府会计管理与改革情况及对我国的启示[J].会计研究，2007，（12）
[7]宋衍薪，陈晓.西方国家政府会计的比较及其借鉴[J].会计研究，2002，（09）
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