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2014注会《会计》第二十五章练习题：合并财务报表抵销分录
来源:中国会计网
　多项选择题
　　日，A公司与B公司签订购买B公司持有的C公司（非）70%股权的合同。假设A公司与B公司在发生该交易之前没有任何关联方关系。
　　（1）A公司以银行存款8000万元为对价，日办理完毕上述相关资产的产权转让手续。C公司可辨认净资产的账面价值为10000万元，其中：股本为6000万元，资本公积为1000万元，盈余公积为300万元，未分配利润为2700万元。
　　（2）C公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值仅有一项资产存在差异，即管理用固定资产的账面价值为8500万元，公允价值9000万元。
　　C公司该项固定资产未来仍可使用10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。固定资产的折旧年限、折旧方法及预计净残值均与税定一致。
　　（3）C公司日至12月31日实现净利润1000万元，提取盈余公积100万元；日宣告分派现金股利255万元。
　　（4）A公司2010年9月销售100件产品给C公司，每件售价8万元，税率为17%，每件成本7.5万元，C公司2010年对外销售60件。
　　（5）该合并采用应税合并，适用的所得税税率为25%，在合并层面出现的暂时性差异均符合递延所得税资产或递延所得税负债的确认条件。
　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列问题。
　　&1&、下列有关A公司2010年末合并财务报表抵销分录的表述，正确的有（　）。
　　A、抵销存货价值中包含的未实现内部销售利润20万元
　　B、因抵销存货价值中包含未实现内部销售利润而确认递延所得税资产5万元
　　C、为C公司的固定资产补提折旧25万元
　　D、按照权益法调整增加长期股权的账面价值672万元
　　E、抵销少数股东权益项目的金额为3366万元
　　&2&、关于2010年企业合并的处理中，正确的有（　）。
　　A、日为购买日
　　B、初始投资成本为8000万元
　　C、购买日的合并商誉为650万元
　　D、购买日抵销少数股东权益项目的金额为3150万元
　　E、购买日抵销子公司的资本公积为1500万元
　　&1&、【正确答案】ABCE
　　【答案解析】内部交易抵销分录：
　　借：营业收入800
　　　　贷：营业成本800
　　借：营业成本（40&0.5）20
　　　　贷：存货20
　　借：递延所得税资产5
　　　　贷：所得税费用（20&25%）5
　　将子公司的账面价值调整为公允价值：
　　借：固定资产500
　　　　贷：资本公积500
　　计提折旧：
　　借：管理费用25
　　　　贷：固定资产&累计折旧（500/10&6/12）25
　　按照权益法调整长期股权投资：
　　2010年C公司实现净利润以C公司日各项可辨认净资产的公允价值为基础，抵销未实现内部销售后，重新确定的2010年后半年的净利润为：5（万元）
　　合并财务报表确认的投资收益＝（975-255）&70%＝504（万元）
　　借：长期股权投资504
　　　　贷：投资收益504
　　日按权益法调整后的长期股权投资的账面价值＝＝8504（万元）
　　长期股权投资与C公司所有者权益的抵销
　　借：股本6000
　　　　资本公积1500
　　　　盈余公积400
　　　　未分配利润&年末　　　　　　（-100）3320
　　　　商誉（&70%）650
　　　　贷：长期股权投资8504
　　　　　　少数股东权益（11220&30%）3366
　　&2&、【正确答案】ABCDE
　　【答案解析】购买日的合并商誉＝8000-（）&70%＝650（万元）
　　调整抵销分录：
　　借：固定资产500
　　　　贷：资本公积500
　　借：股本6000
　　　　资本公积1500
　　　　盈余公积300
　　　　未分配利润2700
　　　　商誉650
　　　　贷：长期股权投资8000
　　　　　　少数股东权益（10500&30%）3150
[责任编辑：编辑部]
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注册会计师考试《会计》要点串讲：所得税会计相关的合并处理
甲公司在编制合并财务报表时，应当进行如下抵消处理：
　　　『正确答案』（1）将该内部交易固定资产相关销售收入与销售成本及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵消。其抵消分录如下：　　借：营业收入　　　　　　1&680①　　　　贷：营业成本　　　　　　　1&200　　　　　　固定资产原价　　　　　　480　　（2）将当年计提的折旧和累计折旧中包含的未实现内部销售损益的金额予以抵消。其抵消分录如下：　　借：固定资产　　　　　　　120②　　　　贷：销售费用　　　　　　　　120　　（3）确认因编制合并财务报表导致的内部交易固定资产账面价值与其计税基础之间的暂时性差异相关递延所得税资产。本例中，确认递延所得税资产或负债相关计算如下：　　B公司该固定资产的账面价值＝1&680（固定资产原价）－&420（当年计提的折旧额）＝1&260（万元）　　B公司该固定资产的计税基础＝1&680（固定资产原价）－&420（当年计提的折旧额）＝1&260（万元）　　根据上述计算，从B公司角度来看，因该内部交易形成的固定资产账面价值与其计税基础相同，不产生暂时性差异，在B公司个别财务报表中不涉及确认递延所得税资产或递延所得税负债的问题。　　合并财务报表中该固定资产的账面价值＝1&200（企业集团取得该资产的成本）－&300（按取得资产成本计算确定的折旧额）＝&900（万元）　　合并财务报表中该固定资产的计税基础＝B公司该固定资产的计税基础＝1&260（万元）　　合并财务报表中该固定资产相关的暂时性差异＝&900（账面价值）－1&260（计税基础）＝－360（万元）　　关于计税基础，企业所得税是以单个企业的纳税所得为对象计算征收的。某一资产的计税基础是从使用该资产的企业来考虑的。从某一企业来说，资产的取得成本就是其计税基础。由于该内部交易固定资产属于B公司拥有并使用，B公司该固定资产的计税基础也就是整个企业集团的计税基础，个别财务报表确定该固定资产的计税基础与合并财务报表确定的该固定资产的计税基础是相同的。　　关于合并财务报表中该固定资产的账面价值，是以抵消未实现内部销售利润后的固定资产原价（即销售企业的销售成本）1&200万元（固定资产原价1&680万元一未实现内部销售利润480万元），以及按抵消未实现内部销售利润后的固定资产原价计算的折旧额为基础计算的。　　合并财务报表中该固定资产相关的暂时性差异，就是因抵消未实现内部销售利润而产生的。本例中该固定资产原价抵消的未实现内部销售利润为480万元，同时由于该固定资产使用而当年计提的折旧额420万元中也包含未实现内部销售利润120万元，这120万元随着固定资产折旧而结转为已实现内部销售利润，因此该内部交易形成的固定资产价值中当年实际抵消的未实现内部销售利润为360万元（480万元－&120万元）。这360万元也就是因未实现内部销售利润而产生的暂时性差异。　　对于合并财务报表中该内部交易固定资产因未实现内部销售利润的抵消而产生的暂时性差异，应当确认的递延所得税资产为90万元（360&×25%）。本例中，确认相关递延所得税资产的合并抵消分录如下：　　借：递延所得税资产　　　　90③　　　　贷：所得税费用　　　　　　&90
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郭建华老师讲的一道例题，为何将子公司的账面价值调整为公允价值的调整分录中，没有对递延进行处理呢？而其它内部交易的都处理了。是不是资产增值也需要调递延？【例题8·计算题】日，甲公司与乙公司签订购买乙公司持有的丙公司80%股权的合同。合同规定：以丙公司日评估的可辨认净资产价值为基础，协商确定对丙公司80%股权的购买价格；合同经双方股东大会批准后生效。 购买丙公司80%股权时，甲公司与乙公司不存在关联方关系。　　（1）购买丙公司80%股权的合同执行情况如下：　　①日，甲公司和乙公司分别召开股东大会，批准通过了该购买股权的合同。 　　②以丙公司日净资产评估值为基础，经协商，双方确定丙公司80%股权的价格为18 000万元，甲公司以银行存款18 000万元为对价。　　③甲公司和乙公司均于2010年6月30日办理完毕上述相关资产的产权转让手续。　　④甲公司于日对丙公司董事会进行改组，并取得控制权。　　⑤丙公司可辨认净资产的账面价值为20 000万元，其中：股本为12 000万元，资本公积为2 000万元，盈余公积为600万元，未分配利润为5 400万元。　　⑥丙公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值仅有2项资产存在差异，即： 项目账面价值公允价值评估增值固定资产500900400无形资产8 0009 0001000　　丙公司固定资产未来仍可使用20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。无形资产未来仍可使用10年，预计净残值为零，采用直接法摊销。丙公司的固定资产、无形资产均为管理使用；固定资产、无形资产的折旧（或摊销）年限、折旧（或摊销）方法及预计净残值均与税法规定一致。　　（2）丙公司日至12月31日实现净利润2 000万元，提取盈余公积200万元；2010年宣告分派上年度现金股利1 000万元，丙公司可供出售金融资产公允价值变动增加100万元。　　丙公司2011年实现净利润5 000万元，提取盈余公积500万元；2011年宣告分派现金股利2 000万元，丙公司可供出售金融资产公允价值变动减少80万元。　　（3）丙公司2010年9月向甲公司出售固定资产，价款100万元，账面价值60万元，甲公司取得后作为管理用固定资产使用，预计尚可使用年限为2年，采用直线法计提折旧。至2011年末未对外销售。　　甲公司2010年10月销售100件甲产品给丙公司，每件售价6万元，每件成本5万元，丙公司2010年对外销售80件；2011年对外销售10件。　　（4）该合并采用应税合并，各个公司适用的所得税率为25%，在合并会计报表层面出现的暂时性差异均符合递延所得税资产或递延所得税负债的确认条件。　　要求：（1）编制甲公司2010年和2011年与长期股权投资业务有关的会计分录。　　（2）根据上述资料编制合并报表相关调整、抵销分录。 　　 [答疑编号]　　【答案】　　（1）编制甲公司2010年和2011年与长期股权投资业务有关的会计分录。　　①日投资时 　　借：长期股权投资 　　　　　18 000 　　　　贷：银行存款　　 　 　　　　 18 000 　　计算购买日的合并商誉＝18 000－（20 000＋1 400）×80%＝880（万元）　　②2010年分派2009年现金股利　　借：应收股利　　 800（1 000×80%）　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　800 　　③2011年分派2010年现金股利　　借：应收股利　　×80%）　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　 1600 （2）编制2010年内部交易抵销分录。（6）编制2011年内部交易抵销分录。①抵销固定资产①抵销固定资产借：营业外收入　　　　　　40（100-60）　　贷：固定资产—原价　　　40 借：固定资产—累计折旧　5（40/2×3/12）　　贷：管理费用　　　　　 5借：递延所得税资产 8.75[（40-5）×25%]　　贷：所得税费用　　　　　8.75 这里调了！！借：未分配利润－年初　　　　　　　　　40 　　贷：固定资产—原价　　　　　　　　　　40借：固定资产——累计折旧　　　　　　　25　　贷：未分配利润－年初 　　　　　　　　　5 　　　　管理费用　　　　　　　　　 20（40/2）借：递延所得税资产3.75【（40-25）×25%】　　所得税费用　　　　　　　　　　　　5　　贷：未分配利润－年初　 　　　　　　 8.75 ②抵销存货②抵销存货借：营业收入　　 　　600（100×6）　　贷：营业成本　　　600借：营业成本　 　　　20（20×1）　　贷：存货 　　　 　20借：递延所得税资产 　5　　贷：所得税费用　　5（20×25%） 这里调了！！借：未分配利润－年初 　　　　　20　　贷：营业成本　（实现的）　　 20借：营业成本　　（未实现的）10（10×1）　　贷：存货　　　 　　　　　　　　10借：递延所得税资产 　2.5（10×25%）　　　所得税费用　　　　　　　　 2.5　　贷：未分配利润－年初　　　　　　5（3）编制2010年将子公司的账面价值调整为公允价值的调整分录。（7）编制2011年将子公司的账面价值调整为公允价值的调整分录。借：固定资产　　　　　　　　　400　　无形资产　　　　　　　　1 000　　贷：资本公积　　　　　　　　1 400计提累计折旧、累计摊销等借：管理费用　　　　　　　60　　贷：固定资产—累计折旧 10（400/20×6/12）　　　　无形资产—累计摊销 50（/12） 这里却没有调！！借：固定资产　　　400每年都要编录　　无形资产　　　1 000　　贷：资本公积　　1 400　　计提累计折旧、累计摊销等借：未分配利润－年初　 　　　　　　　60　　管理费用　　　　　　　　　　　　120　　贷：固定资产—累计折旧　 30（400/20×1.5）　　　　无形资产—累计摊销150（1 000/10×1.5）（4） 编制日按照权益法调整长期股权投资的调整分录，并计算调整后长期股权投资的账面价值。（8） 编制日按照权益法调整长期股权投资的调整分录，并计算调整后长期股权投资的账面价值。①2010年丙公司实现净利润调整后的日净利润为：2 000+固定资产（-40 5） 存货（-20）-60＝1 885（万元）合并报表确认的投资收益＝1 885×80%＝1 508（万元）借：长期股权投资　　　1 508　　贷：投资收益　　　　1 508②分派现金股利1000万元合并报表冲减的投资收益＝1000×80%＝800万元借：投资收益　　　　　　　　800　　贷：长期股权投资　　　　　　　800③丙公司可供出售金融资产公允价值变动增加100万元借：长期股权投资　80（100×80%）　　贷：资本公积　　80④日按权益法调整后的长期股权投资的账面价值＝1－800＋80＝18788 （万元）①调整2010年借：长期股权投资 　　　　　　　788　　贷：未分配利润－年初（1 508-800）708　　　　资本公积　　　　　　　　　　　80②2011年丙公司实现净利润调整后的日净利润为：5 000 固定资产（ 20） 存货（20-10）-120＝4 910（万元）合并报表确认的投资收益＝4 910×80%＝3 928（万元）借：长期股权投资　　　　　3 928　　贷：投资收益　　　　　　　3 928③分派现金股利2 000万元合并报表冲减的投资收益＝2 000×80%＝1 600（万元）借：投资收益　　　　　　　1 600　　贷：长期股权投资　　　　　1 600④丙公司可供出售金融资产公允价值变动减少80万元借：资本公积　　　　　　　64　　贷：长期股权投资　 64（80×80%）日按权益法调整后的长期股权投资的账面价值＝28-052（万元）（4）编制2010年长期股权投资与丙公司所有者权益的抵销分录。（9）编制2011年长期股权投资与丙公司所有者权益的抵销分录。借：股本　　　12000　　资本公积　
1 400 100可供）　　盈余公积　　800 （600 200）　　未分配利润—年末 6085（0-1000）　　商誉　　880（18788 －22385×80%）　　贷：长期股权投资　　　　　　　18 788　　　　少数股东权益　　 ×20%）借：股本　 　　12000　　资本公积　　-80可供）　　盈余公积　　　 0）　　未分配利润—年末
0）　　商誉 880（21052 －25215×80%）验算=初始　　贷：长期股权投资　21052　　　　少数股东权益　 ×20%）（5）编制甲公司2010年投资收益与利润分配抵销分录 （10）编制甲公司2011年投资收益与利润分配抵销分录 借：投资收益　 　　1508 （1885×80%）　　少数股东损益　　　377（1885×20%）　　未分配利润——年初　　　　　 5 400　　贷：提取盈余公积　　　　　　　　　200　　　　对所有者（或股东）的分配　　1 000　　　　未分配利润——年末　　　　　6 085借：投资收益　 　　　3928 （4910×80%）　　少数股东损益　 　　　982（4910×20%）　　未分配利润——年初　6085　　贷：提取盈余公积　　　　　　　　　500　　　　对所有者（或股东）的分配　　　　2000　　　　未分配利润——年末　　　　　　　8495　　
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高手请说明一下，谢谢！
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这个题目采用的是应税合并，看第（4）个条件说明。所以是不调整的。如果是免税合并，则需要确认递延所得税，并影响到商誉的计算。
专注、用心、坚持、创新！
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多谢！有些地方就是好弄混，一指点就明白了。
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我的新动态注册会计师考试高分笔记分享：合并企业报表
北京注册会计师面授教研中心
章合并财务报表
一、合并财务报表概念:合并财务报表又称合并会计报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。二、合并财务报表的特点及其作用1.合并财务报表反映的是母公司和子公司所组成的企业集团整体的财务状况、经营成果及其现金流量的情况，反映的对象是由若干个法人组成的会计主体，是经济意义上的会计主体，而不是法律意义上的主体。2.合并财务报表由企业集团中的母公司编制。3.合并财务报表以个别财务报表为基础编制。三、合并财务报表的编制原则（一）合并财务报表的种类: 主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表和合并现金流量表。（二）合并财务报表的编制原则: 1.以个别财务报表为基础编制2.一体性原则 3.重要性原则四、合并范围的确定：母公司应当将其全部子公司（无论是小规模的还是经营业务性质特殊的子公司），均纳入合并范围。包括：（一）拥有其半数以上的表决权：直接拥有、间接拥有和混合拥有。混合拥有持股比例的计算只能做加法不能做乘法。（二）拥有半数以下表决权的能够控制的方式： 1.通过与被投资单位其他投资者的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。 2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营决策。 3.有权任免被投资单位董事会或类似机构的多数成员。 4.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 另外，确定合并范围还应考虑潜在表决权。特殊目的主体也可以参与合并。不纳入合并范围的子公司：（一）已宣告被清理整顿的原子公司（二）已宣告破产的原子公司（三）不能控制的其他情形 注意：受到外汇管制、资金调度受到限制的境外子公司，也应纳入合并范围。五、合并财务报表编制的前期准备事项（一）统一母子公司的会计政策 （二）统一母子公司的资产负债表日及会计期间（三）对子公司以外币表示的财务报表进行折算 （四）收集编制合并财务报表的相关资料六、合并财务报表的编制程序（一）设置合并工作底稿 （二）将母公司、子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、个别利润表、及个别所有者权益变动表各项目合计金额（三）编制调整分录和抵销分录 （四）计算合并财务报表各项目的合并金额 （五）填列合并财务报表七、编制合并财务报表需要抵销的项目 合并资产负债表需要抵消的项目：（1）母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益；（2）内部债权债务，即母子公司之间发生内部债权债务项目（含坏账准备、债券利息费用与债券投资收益的抵消）；（3）存货，即内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润（含存货跌价准备、所得税的抵消）；（4）固定资产和无形资产，即内部购进固定资产和无形资产价值中包含的未实现内部销售利润（含减值准备、所得税的抵消）；（5）子公司利润分配项目。编制合并现金流量表需要抵销的项目：主要有:（1）母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；（2）母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；（3）母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量；（4）母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量；（5）母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金等。补充：合并现金流量表是综合反映母公司及其子公司组成的企业集团，在一定会计期间现金流入、现金流出数量以及其增减变动情况的会计报表。现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务引起的现金流入和现金流出。
一、长期股权投资与所有者权益的合并处理
同一控制下
非同一控制下
一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不涉及抵销。抵销分录为：借：股本（实收资本）资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益【提示】抵销分录不涉及商誉。二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制（一）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果1、按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目；按照应承担子公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”等科目。2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。3、对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。调整分录如下：1.投资当年（1）调整被投资单位盈利 借：长期股权投资贷：投资收益（2）调整被投资单位亏损 借：投资收益贷：长期股权投资（3）调整被投资单位分派现金股利 借：投资收益贷：长期股权投资（4）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加） 借：长期股权投资贷：资本公积——本年2.连续编制合并财务报表对于上期编制调整和抵销分录时涉及利润表中的项目及所有者权益变动表“未分配利润”栏目的项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用“未分配利润——年初”项目代替。（1）调整以前年度被投资单位盈利 借：长期股权投资贷：未分配利润——年初（2）调整被投资单位本年盈利 借：长期股权投资贷：投资收益（3）调整被投资单位本年亏损 借：投资收益贷：长期股权投资（4）调整被投资单位以前年度分派现金股利借：未分配利润——年初贷：长期股权投资（5）调整被投资单位当年分派现金股利 借：投资收益贷：长期股权投资（6）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积——年初（7）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加） 借：长期股权投资贷：资本公积——本年（二）合并抵销的处理1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本——年初——本年资本公积——年初——本年盈余公积——年初——本年未分配利润——年末（子公司）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销 借：投资收益少数股东损益未分配利润——年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润——年末3. 形成子公司之间的债权的抵消债权债务 借：应付股利 贷：应收股利
一、非同一控制下取得子公司购买日合并财务报表的编制（一）按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：借：固定资产——原价（调增固定资产价值）贷：资本公积（二）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销处理借：股本（实收资本）资本公积盈余公积未分配利润商誉贷：长期股权投资少数股东权益二、非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制（一）对子公司个别报表进行调整对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：1.投资当年借：固定资产——原价（调整固定资产价值）贷：资本公积借：管理费用（当年多提折旧）贷：固定资产——累计折旧2.连续编制合并财务报表借：固定资产——原价（调整固定资产价值）贷：资本公积——年初借：未分配利润——年初（年初累计多提折旧）贷：固定资产——累计折旧借：管理费用（当年多提折旧）贷：固定资产——累计折旧（二）长期股权投资由成本法调整为权益法长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的会计处理与同一控制相同。（三）抵销分录1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本——年初——本年资本公积——年初——本年盈余公积——年初——本年未分配利润——年末（子公司）商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益少数股东损益未分配利润——年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润——年末
二、内部商品交易的合并处理
内部存货的两个衍生问题
内部交易存货中包含的未实现销售损益，包含两方面：一是虚增存货价值；二是虚计销售损益。1.交易当期注：内部售价是指购销双方均为集团内部成员，它们之间交易商品的销售价格。这两笔分录可以合并为一笔： 借：营业收入 ① 贷：存货 ② 营业成本 ③ ①、②、③为数据的确认顺序。 2.连续编制合并报表【提示】公式概念解释 期末买方成本＝期末存货的账面余额＝内部交易的买方的账面余额＝对于内部交易的买方的价值＝内部售价（期末剩余部分） 期末集团成本＝对于企业集团的价值＝内部交易前的成本（期末剩余部分）＝内部交易卖方的销售成本（期末剩余部分） 可变现净值，买方的可变现净值＝集团的可变现净值 内部跌价准备＝对虚增的存货价值（内部售价－内部成本）计提的跌价准备＝虚增的跌价准备＝应抵消的跌价准备。无论是计提，还是转回，均应反向抵消。
内部存货的抵消，存在两个衍生问题：一是减值准备的抵消，二是所得税的抵消。1.减值准备的抵消 （1）存货交易当期（初次编制）抵消内部跌价准备，即抵消对内部销售利润形成的存货成本计提的跌价准备。 借：存货——存货跌价准备 贷：资产减值损失 抵消多转回的内部跌价准备则做反向分录。 内部跌价准备的计算公式：内部跌价准备余额＝期末买方成本－max（期末集团成本，可变现净值）（若＜0，则令其＝0） 减值准备抵消处理的思路 第一步，分析个别企业已计提减值准备的情况； 第二步，分析企业集团应计提减值准备的情况； 第三步，比较二者之差，反向抵消。 个别企业比企业集团多计提或多冲减的减值准备，就是应抵消的部分。（2）连续编制的抵消处理 内部存货交易的以后各期，分三步抵消： 第一步，抵消上期内部跌价准备对本期的影响 第二步，抵消本期的内部存货跌价准备 第三步，抵消出售存货转销的内部跌价准备 做抵消分录时合并成一笔：内部固定资产等均涉及到这两个问题，比照存货处理。2.所得税的抵消 （1）初次编制的抵消处理 所得税的抵消分为两个方面： 第一，买方期末对内部存货计提减值，产生可抵扣暂时性差异，进而确认递延所得税资产，合并报表应予以抵消； 第二，税法以内部售价作为计税基础，合并报表却按期末集团成本列示，二者产生暂时性差异，应确认递延所得税（详见教材P381“合并财务报表中因抵消未实现内部销售损益产生的递延所得税”）。 合并报表账面价值＝内部销售成本＝集团成本 计税基础＝内部售价＝个别企业账面余额
三、内部债权债务的合并处理
需要进行抵消处理的内部债权债务项目主要包括： ①应收账款与应付账款；②持有至到期投资等与应付债券；③应收票据与应付票据；④预付账款与预收账款；⑤应收股利与应付股利；⑥其他应收款与其他应付款。 注：抵消分录是平时账务分录的反向，内部债权与债务的抵消分录为，借记债务（负债），贷记债权（资产）。 1.应收账款与应付账款的抵消 （1）初次编制合并报表 借：应付账款 贷：应收账款 注意连带内部坏账准备一同抵消。 借：应收账款——坏账准备 贷：资产减值损失 （2）连续编制合并报表
2.内部持有至到期投资与应付债券的抵消 同时，还应抵消附带的利息： 借：投资收益 贷：财务费用 借：应付利息 贷：应收利息 其他内部债权和债务的抵消 3.内部应收票据与应付票据的抵消 借：应付票据 贷：应收票据 4.内部预收账款与预付账款的抵消 借：预收账款 贷：预付账款 5.内部应收股利与应付股利的抵消 借：应付股利 贷：应收股利 6.内部其他应收款与其他应付款的抵消 借：其他应付款 贷：其他应收款
四、内部固定资产交易的合并处理
内部固定资产交易的抵消，分为三个期间进行： 1.交易当期 2.使用期间 3.清理期间 1.交易当期 （1）抵消内部固定资产销售：内部固定资产交易有两种，一种是购入内部的产品作为固定资产使用，另一种是购入内部的固定资产作为固定资产使用。 ①购入内部的产品作为固定资产使用 比照存货价值中包含的未实现利润的抵消。②购入内部的固定资产作为固定资产固定资产处置若为净收益，则按未实现的利润编制抵消分录： 借：营业外收入 贷：固定资产——原价（2）抵消内部多计提的折旧费用 借：固定资产——累计折旧 贷：管理费用等 注：假如该固定资产清理为净损失，则上述分录中的“营业外收入”项目应换成“营业外支出”项目。
2. 使用期间（1）抵消内部固定资产原价中的未实现利润 借：期初未分配利润 贷：固定资产——原价 （2）抵消以前会计期间多计提的累计折旧 借：固定资产——累计折旧 贷：期初未分配利润 （3）抵消本期多计提的累计折旧 借：固定资产——累计折旧 贷：管理费用3.清理期间 清理当期期末，账面已经不存在内部固定资产，而其包含的未实现利润已经转入营业外收支（固定资产处置净损益），因此，抵消分录比照使用期间，用营业外收支替代固定资产（含累计折旧）项目即可。处置净收益用营业外收入，处置净损失用营业外支出，无需考虑方向，处置损益的金额也没有任何影响。清理期间的抵消处理 ①抵消内部固定资产原价中的未实现利润 借：期初未分配利润 贷：营业外收入 ②抵消以前会计期间多计提的折旧费用 借：营业外收入 贷：期初未分配利润 ③抵消本期多计提的折旧费用 借：营业外收入 贷：管理费用
五、内部无形资产交易的合并处理
内部无形资产交易的抵消，与固定资产完全相同。分为三个期间进行：1.交易当期2.使用期间3.清理期间1.交易当期（1）抵消内部无形资产价值中的未实现利润 无形资产处置若为净收益，则按未实现的利润编制抵消分录： 借：营业外收入 贷：无形资产 （2）抵消内部多计提的摊销费用 借：无形资产——累计摊销 贷：管理费用 2.使用期间（1）抵消内部无形资产价值中的未实现利润 借：期初未分配利润 贷：无形资产（2）抵消以前会计期间多计提的累计摊销 借：无形资产——累计摊销 贷：期初未分配利润 （3）抵消本期多计提的累计摊销 借：无形资产——累计摊销 贷：管理费用
3.清理期间 清理当期期末，账面已经不存在内部无形资产，而其包含的未实现利润已经转入营业外收支（无形资产处置净损益），因此，抵消分录比照使用期间，用营业外收支替代无形资产（含累计摊销）项目即可。处置净收益用营业外收入，处置净损失用营业外支出，无需考虑方向，处置损益的金额也没有任何影响。 清理期间的抵消处理 ①抵消内部无形资产价值中的未实现利润 借：期初未分配利润 贷：营业外收入 ②抵消以前会计期间多计提的摊销费用 借：营业外收入 贷：期初未分配利润 ③抵消本期多计提的摊销费用 借：营业外收入 贷：管理费用 注：假如该无形资产清理为净损失，则上述分录中的“营业外收入”项目应换成“营业外支出”项目。
六、所得税会计相关的合并处理
一、内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理首先确认期初坏账准备对递延所得税的影响，借：未分配利润——年初（期初坏账准备余额×所得税税率）贷：递延所得税资产然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末坏账准备余额×所得税税率若坏账准备期末余额大于期初余额 借：所得税费用（坏账准备增加额×所得税税率）贷：递延所得税资产若坏账准备期末余额小于期初余额 借：递延所得税资产贷：所得税费用（坏账准备增加额×所得税税率）二、内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理（一）不考虑存货跌价准备情况下所得税的会计处理首先确认期初存货中未实现内部销售利润对递延所得税的影响借：递延所得税资产（期初存货中未实现内部销售利润×所得税税率）贷：未分配利润——年初然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末存货中未实现内部销售利润×所得税税率和期初数比较得出本期应确认或转回的递延所得税资产并进行确认或转回。即：借：递延所得税资产贷：所得税费用 或相反分录。（二）存货跌价准备的抵销对所得税的影响 与应收款项减值对所得税的影响的会计处理原理相同。三、内部交易固定资产等相关的所得税会计的合并抵销处理首先确认期初固定资产中未实现内部销售利润对递延所得税的影响借：递延所得税资产（期初固定资产等资产中未实现内部销售利润×所得税税率）贷：未分配利润——年初然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末固定资产中未实现内部销售利润×所得税税率和期初数比较得出本期应确认或转回的递延所得税资产并进行确认或转回。即：借：递延所得税资产贷：所得税费用 或相反分录。
本期增加子公司和减少子公司的合并处理
一、本期增加子公司的合并处理（一）母公司在报告期内增加子公司在合并资产负债表的反映母公司在报告期内增加子公司的，合并当期编制合并资产负债表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下企业合并增加的子公司两种情况。1.因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。2.因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应调整合并资产负债表的期初数。（二）母公司在报告期内增加子公司在合并利润表的反映母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。在合并当期编制合并利润表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。1.因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。2.因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。（三）母公司在报告期内增加子公司在合并现金流量表的反映母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。在合并当期编制合并现金流量表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。1.因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。2.因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。二、本期减少子公司的合并处理（一）母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表的反映母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。（二）母公司在报告期内处置子公司在合并利润表的反映母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。（三）母公司在报告期内处置子公司在合并现金流量表的反映母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。
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